ITPB2/436-229/14/DSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2014 r. (data wpływu 23 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką - jest prawidłowe.

W dniu 23 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni i jeszcze jednej osobie (udział - po 1/2) przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Prawo te zostało zakupione za kwotę 195.000 zł. Na zakup został zaciągnięty kredyt mieszkaniowy na kwotę 120.000 zł, stronami umowy kredytu (oprócz banku jako kredytodawcy) jest Wnioskodawczyni i drugi współwłaściciel.

Zabezpieczeniem kredytu jest hipoteka umowna kaucyjna na kwotę 240.000 zł na powyższym prawie do lokalu. Wnioskodawczyni obecnie zamierza wraz ze współwłaścicielem lokalu znieść współwłasność tego prawa do lokalu w ten sposób, że otrzyma na własność prawo do lokalu bez spłaty, ale jednocześnie przejmie całość zobowiązań z umowy kredytowej, tj. stanie się za zgodą banku jedynym kredytobiorcą i dłużnikiem osobistym. Do całkowitej spłaty kredytu na dzień zniesienia współwłasności i przejęcia długu pozostanie około 43.117 CHF (około 146.597,80 zł).

Współwłaściciel lokalu jest dla Niej osobą obcą, należącą zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn do III grupy podatkowej. Wartość rynkowa nieruchomości obecnie nie przekracza kwoty hipoteki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy znosząc współwłasność nieruchomości obciążonej hipoteką, można to obciążenie (hipotekę) - zobowiązanie wobec banku - potraktować jako długi i ciężary zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym zdarzeniu przyszłym obciążenie hipoteką można będzie potraktować jako długi i ciężary w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem:

Zgodnie z art. 7 ust. 6 powyższej ustawy, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności, podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepisu art. 7 ust. 1, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

W opinii Wnioskodawczyni oznacza to, że z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza wartość rynkową tej rzeczy lub prawa.

W świetle powołanych przepisów, Wnioskodawczyni uważa, że w przypadku nabycia w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zatem jeżeli wartość hipoteki będzie równa lub wyższa wartości nabytej w następstwie zniesienia współwłasności nieruchomości, to zawarcie przedmiotowej umowy nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawczyni wskazuje ponadto, że potwierdzenie swojego stanowiska znajduje m.in. w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 kwietnia 2011 r., znak IBPB II/1/436-55/11/AŻ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 maja 2013 r., znak IBPB II/1/436-45/13/ASz;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 marca 2013 r., znak ITPB2/436-172/09/12-S/DSZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności

Stosownie do art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Zniesienie to może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy (art. 210 i nast. ww. ustawy).

Obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych (art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Jak wynika z brzmienia ww. przepisu, z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych.

Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika. Pojęcie "długów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową.

Z kolei w myśl z art. 7 ust. 6 ww. ustawy, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Zgodnie natomiast z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o Księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, Poz. 1361 z późn. zm.) w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza znieść współwłasność spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego z piwnicą, które przysługuje Wnioskodawczyni i jeszcze jednej osobie (udział - po 1/2). Prawo do lokalu zostało zakupione za kwotę 195.000 zł. Na zakup lokalu został zaciągnięty kredyt mieszkaniowy na kwotę 120.000 zł, stronami umowy kredytu (oprócz banku jako kredytodawcy) jest Wnioskodawczyni i drugi współwłaściciel. Zabezpieczeniem kredytu jest hipoteka umowna kaucyjna na kwotę 240.000 zł na powyższym prawie do lokalu. Zniesienie współwłasność tego prawa do lokalu nastąpi w ten sposób, że Wnioskodawczyni otrzyma na własność prawo do lokalu bez spłaty, ale jednocześnie przejmie całość zobowiązań z umowy kredytowej, tj. stanie się za zgodą banku jedynym kredytobiorcą i dłużnikiem osobistym. Współwłaściciel lokalu jest dla Wnioskodawczyni osobą obcą, należącą zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn do III grupy podatkowej. Wartość rynkowa nieruchomości obecnie nie przekracza kwoty hipoteki.

Dokonując oceny tak przedstawionego zdarzenia wskazać należy, że art. 7 ust. 1 ww. ustawy zawiera ogólną zasadę określającą podstawę opodatkowania w podatku od spadków i darowizn w każdym przypadku nabycia własności rzeczy i praw majątkowych. Natomiast art. 7 ust. 6 ww. ustawy odnosi się do obliczania podstawy opodatkowania, gdy tytułem opodatkowania jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Taka konstrukcja oznacza, że art. 7 ust. 1 ww. ustawy ma zastosowanie jako przepis ogólny do tytułu opodatkowania jakim jest nieodpłatne zniesienie współwłasności z uwzględnieniem zasady wskazanej w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Tym samym, jeżeli dany przepis prawa sytuuje dane prawo jako ciężar to stanowić będzie ono ciężar podlegający potrąceniu od wartości nabytej rzeczy i prawa majątkowego. W rezultacie, skoro art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece określa hipotekę jako ciężar nieruchomości, to o wartość tego ciężaru należy zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn potrącić wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych tak aby ustalić podstawę opodatkowania jako "czystą". Zatem w sytuacji, w której ciężarem obciążającym nabytą rzecz jest hipoteka, to całkowita wartość hipoteki powinna być odliczona od wartości nabytej rzeczy i prawa majątkowego.

W związku z powyższym w przypadku nabycia przez Wnioskodawczynię w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką, obciążenie to należy potraktować jako ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, jego wartość powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Jednocześnie wskazać należy, iż dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony).

Zatem w sytuacji w której, zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawczyni, hipoteka przewyższa wartość rynkową nabytego w następstwie zniesienia współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu a w konsekwencji czysta wartość ww. prawa nie przekracza wartości udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał Wnioskodawczyni, obowiązek zapłaty podatku z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie wystąpi.

Jednocześnie tut. organ zauważa że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różniło się będzie od zdarzenia faktycznie zaistniałego, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w tym zakresie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.