ITPB2/436-187/13/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2013 r. (data wpływu 19 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania nabycia akcji przy udziale domu maklerskiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania nabycia akcji przy udziale domu maklerskiego.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") należy do grupy kapitałowej, której przedmiotem działalności jest przede wszystkim sprzedaż hurtowa i detaliczna produktów farmaceutycznych. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest M., spółka z siedzibą w Holandii (dalej: "M").

Akcje w Spółce są instrumentami finansowymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: "ustawa OIF"). Akcje te nie są notowane na Giełdzie Papierów Wartościowych S.A.

Na podstawie umowy sprzedaży, M. dokona zbycia wszystkich akcji w Spółce na rzecz N. S.A. z siedzibą w T. (dalej: "N").

W celu zagwarantowania prawidłowości i bezpieczeństwa powyższej sprzedaży, transakcja ta zostanie dokonana przy udziale domu maklerskiego, banku prowadzącego działalność maklerską lub innego podmiotu będącego firmą inwestycyjną lub zagraniczną firmą inwestycyjną w rozumieniu przepisów ustawy OIF (dalej: "Dom Maklerski").

Podstawą zaangażowania Domu Maklerskiego w powyższą transakcję będzie umowa zlecenia nabycia akcji zawarta pomiędzy N. a Domem Maklerskim (dalej: "Umowa").

Na podstawie Umowy Dom Maklerski zobowiązany będzie do nabycia akcji w Spółce we własnym imieniu, ale na rachunek N. (tzw. zastępstwo pośrednie) - dalej: "Umowa Przeniesienia Akcji". W wykonaniu zlecenia Dom Maklerski przeniesie następnie na N. własność nabytych przez siebie akcji w Spółce oraz dokona określonych innych czynności niezbędnych do realizacji Umowy Przeniesienia Akcji.

Umowa Przeniesienia Akcji zostanie zawarta w związku z zawartą wcześniej umową sprzedaży ze skutkiem zobowiązującym pomiędzy M. i N.

Dodatkowo, na podstawie Umowy, zakres obowiązków Domu Maklerskiego będzie również obejmował:

Za swoje usługi związane z powyższą transakcją Dom Maklerski otrzyma od N. wynagrodzenie.

Transakcja nabycia akcji w Spółce zostanie dokonana poza obrotem zorganizowanym w rozumieniu ustawy OIF.

Sprzedaż akcji w Spółce będzie pozostawała poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub będzie podlegała zwolnieniu z tego podatku.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy nabycie akcji w Spółce dokonane przy udziale Domu Maklerskiego, wykonującego w związku z tą transakcją wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności, będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez Niego od M. akcji w Spółce, dokonane przy udziale Domu Maklerskiego, wykonującego w związku z tą transakcją wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności, będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 9 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając przedstawione stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z ustawą o p.c.c. podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a). Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są m.in. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 1 ust. 4 pkt 1). Obowiązek podatkowy ciąży przy umowie sprzedaży - na kupującym (art. 4 pkt 1), a obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku (art. 5 ust. 1). Jednakże zwalnia się od podatku następujące czynności cywilnoprawne, min. sprzedaż praw majątkowych, będących instrumentami finansowymi:

i. firmom inwestycyjnym oraz zagranicznym firmom inwestycyjnym;

ii. dokonywaną za pośrednictwem firm inwestycyjnych lab zagranicznych firm inwestycyjnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538, z późn. zm.) (art. 9 pkt 9 lit. a) i b).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji, biorąc pod uwagę że:

i. akcje w Spółce stanowią prawa majątkowe będące instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy OIF;

ii. Dom Maklerski stanowi firmę inwestycyjną/zagraniczną firmę inwestycyjną w rozumieniu przepisów ustawy OIF

* to do nabycia akcji w Spółce przez Dom Maklerski we własnym imieniu, ale na rachunek Wnioskodawcy (tzw. zastępstwo pośrednie) zastosowanie powinno znaleźć zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt 9 lit. a) ustawy o p.c.c., dotyczące zwolnienia z p.c.c. sprzedaży praw majątkowych, będących instrumentami finansowymi firmom inwestycyjnym oraz zagranicznym firmom inwestycyjnym, ponieważ to Dom Maklerski będzie stroną Umowy Przeniesienia Akcji zawartej z M.;

Wnioskodawca wyjaśnia również, że wydanie (przeniesienie własności) przez Dom Maklerski nabytych przez siebie akcji w Spółce w wykonaniu zlecenia wynikającego z Umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Domem Maklerskim będzie pozostawało poza zakresem przedmiotowym opodatkowania na podstawie ustawy o p.c.c., ponieważ czynność ta nie będzie stanowiła umowy sprzedaży ani innej czynności cywilnoprawnej wymienionej w art. 1 ustawy o p.c.c., stanowiącego zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu p.c.c.

Alternatywnie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt 9 lit. a ustawy o p.c.c. nie może znaleźć zastosowania, biorąc pod uwagę że:

a. akcje w Spółce stanowią prawa majątkowe będące instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy OIF;

b. Dom Maklerski stanowi firmę inwestycyjną/zagraniczną firmę inwestycyjną w rozumieniu przepisów ustawy OIF

* to analizowana transakcja sprzedaży akcji w Spółce zostanie objęta zwolnieniem z p.c.c., o którym mowa w art. 9 pkt 9 lit. b ustawy o p.c.c., jeśli zostanie dokonana za pośrednictwem Domu Maklerskiego.

Przepisy ustawy o p.c.c. nie definiują pojęcia sprzedaży dokonywanej "za pośrednictwem" firmy inwestycyjnej. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w celu prawidłowego zrozumienia i zastosowania omawianego przepisu ustawy o p.c.c. należy dokonać wykładni określenia "za pośrednictwem" w oparciu o jego potoczne rozumienie posługując się definicją zawartą w słowniku języka polskiego. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (pod red. Mieczysława Szymczaka, wyd. PWN 1998), przez "pośrednictwo" należy rozumieć:

Z kolei, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wyd. internetowe pod adresem http://sjp.pwn.pl, przez pośrednictwo należy rozumieć:

Według Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji, biorąc pod uwagę:

* to analizowana transakcja sprzedaży akcji w Spółce zostanie dokonana za pośrednictwem Domu Maklerskiego. Tym samym, należy uznać, iż transakcja ta będzie objęta zwolnieniem z p.c.c., o którym mowa w art. 9 pkt 9 lit. b ustawy o p.c.c. i w konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty p.c.c. z tytułu nabycia od M. akcji w Spółce.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, nabycie od M. akcji w Spółce, dokonane przy udziale Domu Maklerskiego wykonującego w związku z tą transakcją wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności, będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 9 pkt 9 ustawy p.c.c.

Powyższe stanowisko, w opinii Wnioskodawcy, znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

* w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 6 lutego 2013 r., znak IPPB2/436-603/12-4/AF, zgodnie z którą: "Umowa, w wyniku której nastąpi sprzedaż akcji, zostanie podpisana za pośrednictwem Domu Maklerskiego, który występował będzie w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy (jako nabywcy) lub w imieniu Domu Maklerskiego na rachunek Wnioskodawcy. Za swoje usługi Dom Maklerski otrzyma wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o warunki rynkowe. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku zastosowanie znajdzie przepis art. 9 pkt 9 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, przedmiotowa transakcja będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych";

* w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 2 lipca 2012 r., znak IPPB2/436-150/12-4/AF, zgodnie z którą: "prawdopodobny zakres czynności jakie miałyby zostać wykonane przez Dom Maklerski w związku z planowanym nabyciem akcji za jego pośrednictwem obejmowałby przede wszystkim; zawarcie umowy sprzedaży akcji (i) w imieniu i im rachunek Spółki (jako nabywcy) lub (ii) w imieniu własnym Domu Maklerskiego na rachunek Spółki, rozliczenie nabycia akcji przez Spółkę poprzez podjęcie czynności mających na celu przeniesienie akcji, pośrednictwo w zapłacie ceny za nabycie akcji przez Spółkę, wystawienie potwierdzenia dokonania transakcji. Pośrednictwo przy zawieraniu umowy sprzedaży akcji ma miejsce w sytuacji, gdy firma inwestycyjna prowadząca działalność maklerską uczestniczy przy dokonywaniu tejże umowy. (...) Pojęcie pośrednictwa obejmuje zatem przykładowo zawarcie umowy przez firmę inwestycyjną w imieniu jednej ze stron transakcji, a także czynności maklerskie, o których mowa w art. 69 ust. 2 pkt 2 w zw. z pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, tj. wykonywanie zleceń nabycia lub zbycia papierów wartościowych, na rachunek dającego zlecenie. Reasumując należy stwierdzić, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdzie przepis art. 9 pkt 9 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych";

* w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 11 czerwca 2012 r., znak IPPB2/436-153/12-2/AF, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: "Nawet gdyby uznać, że nabycie akcji przez Dom Maklerski działający w swoim imieniu, ale na rachunek Wnioskodawcy, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 ust. 9 lit. b Ustawy o p.c.c., to podlega ono zwolnieniu na podstawie art. 9 ust. 9 lit. a Ustawy o p.c.c. Zgodnie z tym przepisem zwolnieniu od p.c.c. podlega sprzedaż praw majątkowych będących instrumentami finansowymi, firmom inwestycyjnym lub zagranicznym firmom inwestycyjnym w rozumieniu przepisów Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają:

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży od M. akcje w A. S.A. W celu zagwarantowania prawidłowości i bezpieczeństwa powyższej sprzedaży transakcja ta zostanie dokonana przy udziale domu maklerskiego, banku prowadzącego działalność maklerską lub innego podmiotu będącego firmą inwestycyjną lub zagraniczną firmą inwestycyjną w rozumieniu przepisów ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dom Maklerski). Podstawą zaangażowania Domu Maklerskiego w powyższą transakcję będzie umowa zlecenia nabycia akcji zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Domem Maklerskim. Na podstawie tej umowy Dom Maklerski zobowiązany będzie do nabycia akcji we własnym imieniu, ale na rachunek Wnioskodawcy (tzw. zastępstwo pośrednie), a następnie do przeniesienia na Wnioskodawcę (w wykonaniu zlecenia) własności nabytych przez siebie akcji. Ponadto zobowiązany zostanie do dokonania innych czynności, niezbędnych do realizacji umowy. Za swoje usługi Dom Maklerski otrzyma od Wnioskodawcy wynagrodzenie.

Wobec tak przedstawionego zagadnienia wyjaśnić należy, że zawarty w zacytowanym art. 1 katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Jak wynika natomiast z art. 734 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

Z kolei art. 735 § 1 ww. ustawy stanowi, że jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie.

Analiza zacytowanych przepisów Kodeksu cywilnego prowadzi do wniosku, że istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie (zastępstwo bezpośrednie, przedstawicielstwo) lub - jeżeli tak stanowi umowa - w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego (zastępstwo pośrednie). W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy, a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie drugie Kodeksu cywilnego). Cecha wspólną obu form realizacji umowy zlecenia jest dokonanie zarówno przez przedstawiciela jak i zastępcę pośredniego czynności prawnych (także faktycznych) na rachunek osoby zastąpionej. Różnica pomiędzy nimi polega natomiast na tym, że skutki prawne czynności zdziałanej przez przedstawiciela wkraczają bezpośrednio w sferę prawną osoby zastąpionej (art. 95 § 2 k.c.). W przypadku zaś czynności prawnej dokonanej przez zastępcę pośredniego tak się nie dzieje, zastępca pośredni bowiem powinien przenieść na osobę zastępowaną nabyte prawa i obowiązki.

Wobec przedstawionych wyżej argumentów oraz zacytowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że do nabycia przez Wnioskodawcę akcji od Domu Maklerskiego nie dojdzie na podstawie czynności cywilnoprawnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W szczególności czynności przeniesienia prawa własności w wykonaniu umowy zlecenia nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży, gdyż nie zawiera ona wszystkich elementów konstrukcyjnych tej umowy. Nie nosi ona również cech innych czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ustawy. Tym samym jej dokonanie nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane we wniosku nabycie akcji korzystało będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, należało uznać za nieprawidłowe. Ze zwolnienia z opodatkowania mogą bowiem korzystać, po spełnieniu ustawowych warunków, wyłącznie czynności, których dokonanie może powodować powstanie obowiązku podatkowego. Z taką sytuacją, jak wykazano wyżej, nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Skoro więc dokonana czynność nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego, to bez znaczenia dla jej skutków podatkowych pozostaje ocena, czy spełnione są przesłanki uprawniające do jej zwolnienia, a związane z udziałem w transakcji firmy inwestycyjnej.

W rezultacie bezprzedmiotowe jest również rozstrzyganie w niniejszej sprawie o możliwości zastosowania do transakcji nabycia akcji w wykonaniu umowy zlecenia zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 9 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.