ITPB2/436-18/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2009 r. (data wpływu - 6 lutego 2009 r.), uzupełniony w dniu 13 maja 2009 r. (data wpływu) oraz w dniu 4 czerwca 2009 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w związku z przeniesieniem w drodze umowy dożywocia prawa wieczystego użytkowania gruntu - jest prawidłowe, jednakże z innych względów niż przytoczone we wniosku i w pismach uzupełniających.

W dniu 6 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w związku z przeniesieniem w drodze umowy dożywocia prawa wieczystego użytkowania gruntu. Wniosek został uzupełniony w dniu 13 maja 2009 r. (data wpływu) oraz w dniu 4 czerwca 2009 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz w pismach uzupełniających został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 30 grudnia 2008 r. w drodze umowy dożywocia przeniósł Pan na swoją siostrzenicę oraz jej męża prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym mu udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiono budynek mieszkalny, gdzie znajduje się ww. mieszkanie. W przedmiotowym lokalu mieszka Pan i jest zameldowany od 1993 r. Prawo odrębnej własności opisanego lokalu wraz z ww. udziałem nabył Pan od spółdzielni mieszkaniowej w dniu 30 listopada 2007 r. (wcześniej przysługiwało Panu do tego mieszkania spółdzielcze lokatorskie prawo, przekształcone następnie w spółdzielcze własnościowe prawo).

Po zawarciu umowy dożywocia podjął Pan we właściwym urzędzie skarbowym działania mające na celu skorzystanie z ulgi meldunkowej. Natomiast podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia umowy został opłacony, a prawidłowość jego wyliczenia zweryfikowana przez urząd skarbowy.

Jak już wyżej wspomniano z prawem własności lokalu mieszkalnego związane było prawo wieczystego użytkowania gruntu, którego właścicielem było miasto. Rada tegoż miasta w porozumieniu ze spółdzielnią mieszkaniową podjęła w dniu 28 stycznia 2004 r. decyzję o sprzedaży ww. prawa najpierw spółdzielni, która następnie przeniesie je na właścicieli wyodrębnionych lokali.

W odpowiedzi na pismo spółdzielni w tej sprawie wyraził Pan zgodę na nabycie tegoż prawa przez spółdzielnię oraz poniesienie kosztów związanych z przekształceniem w wysokości 295 zł 31 gr.

Na dzień sporządzenia wniosku o interpretację grunt stanowi przedmiot prawa wieczystego użytkowania, a należny Panu udział w tymże prawie wynosi 51/1000. Spółdzielnia nie posiada wyceny wartości prawa wieczystego użytkowania innej niż wartość przekształcenia w kwocie 295 zł 31 gr z bonifikatą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Pana zdaniem, notariusz prawidłowo wyliczył wszystkie opłaty (podatki) związane z zawarciem umowy dożywocia, a wartość przekształcenia gruntu w kwocie 295 zł 31 gr przypadająca ogólną powierzchnię Pana lokalu mieszkalny podnosi wartość przedmiotu ww. umowy o kwotę, która jest poniżej granicy dopuszczalnych odchyleń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, jednakże z innych względów niż przytoczone we wniosku i w pismach uzupełniających.

Instytucję umowy dożywocia regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 908 § 1 Kodeksu jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości gruntowych. Możliwe zatem jest ustanowienie dożywocia na nieruchomości budynkowej lub lokalowej. W celu wykonania umowy dopuszczalne jest też przeniesienie udziału we współwłasności oraz nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym.

Jednocześnie należy zauważyć, że umowa dożywocia nie określa kwotowo ceny, za jaką nieruchomość jest zbywana. Nabywca zobowiązuje się jedynie do świadczeń określonych w art. 908 Kodeksu cywilnego, przy czym ich wartość i okres, w którym mają być spełnione, w momencie zawierania umowy nie są znane.

Odnośnie określenia skutków podatkowych ww. transakcji w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, należy wskazać, iż podatkowi temu podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.), w tym wymieniona w ust. 1 pkt 1 lit. e) umowa dożywocia.

Jednakże czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu określonym w art. 1 ustawy podlegają omawianemu podatkowi, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym przepisem czynności cywilnoprawne, w tym umowa dożywocia, podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

Obowiązek podatkowy z tytułu umowy dożywocia powstaje z chwilą jej zawarcia w formie aktu notarialnego (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), przy czym ciąży on na nabywcy własności nieruchomości (art. 4 pkt 4).

Natomiast podstawę opodatkowania przy umowie dożywocia w myśl powołanej wyżej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego (art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy). Przy czym wartość rynkową określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów (art. 6 ust. 2).

Jeżeli jednak - stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy - podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Natomiast w przypadku, gdy podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeśli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

Zatem, w świetle powyższych przepisów wartość nieruchomości jest ustalana przez strony umowy dożywocia. Jednakże, w przypadku, gdy wartość ta znacznie odbiega od wartości rynkowej przychód z tytułu zawarcia omawianej umowy określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej - w razie nieudzielenia odpowiedzi przez stronę umowy, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn uzasadniających jej podanie w wysokości znacznie odbiegającej od wartości rynkowej - po uprzednim wezwaniu do zmiany tej wartości lub wskazania ww. przyczyn. Reasumując, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych uznaje uprawnienie stron umowy do kreowania jej warunków, w tym ustalenia wartości rynkowej nieruchomości, jednakże w przypadku jej oszacowania w sposób znacznie odbiegający od wartości rynkowej zbywanej nieruchomości dopuszcza ingerencję organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, przy czym organy te mogą się posiłkować wskazanymi w art. 6 ust. 4 ustawy: opinią biegłego lub przedłożoną przez podatnika wyceną rzeczoznawcy.

Odrębną kwestią jest zasadność wykorzystania wyceny nieruchomości dokonanej przed przetargiem przez rzeczoznawcę, na którą powołuje się Pan we wniosku.

Szczegółowe przepisy regulujące wycenę nieruchomości zostały umieszczone w Dziale IV ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), gdzie w Rozdziale I - "Określanie wartości nieruchomości", szczególnie w treści art. 149 postanowiono, iż przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do wszystkich nieruchomości, bez względu na ich rodzaj, położenie i przeznaczenie, a także bez względu na podmiot własności i cel wyceny, z wyłączeniem określania wartości nieruchomości w związku z realizacją ustawy o scalaniu i wymianie gruntów. Przy czym zgodnie z art. 154 ust. 1 cytowanej ustawy wyboru właściwego podejścia oraz metody i techniki szacowania nieruchomości dokonuje rzeczoznawca majątkowy, uwzględniając m.in. cel wyceny. Natomiast z treści art. 156 ust. 1 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że rzeczoznawca majątkowy sporządza na piśmie opinię o wartości nieruchomości w formie operatu szacunkowego, który może być wykorzystywany do celu, dla którego został sporządzony, przez okres 12 miesięcy od daty jego sporządzenia, chyba że wystąpiły zmiany uwarunkowań prawnych lub istotne zmiany czynników, o których mowa w art. 154.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2007 r. sygn. akt I OSK 351/06 (LEX nr 291429), który w uzasadnieniu tegoż orzeczenia posiłkował się - oprócz przytoczonych aktów prawnych - również Standardami Zawodowymi Rzeczoznawców Majątkowych. Tenże sąd stwierdził, iż ustawodawca wskazał cel dokonywanej wyceny, jako element determinujący podejście, metody i techniki szacowania. Cel wyceny ma wpływ nie tylko na wybór właściwego sposobu szacowania nieruchomości, ale w konsekwencji może wpływać na wynik wyceny.

Nadto niezależnie od faktu na jak długo ważna jest jej ewentualna wycena i niezależnie od zasad urynkowienia jej wartości podstawą opodatkowania, od której notariusz oblicza i pobiera należny podatek, jest wartość nieruchomości lokalowej wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej przyjęta w umowie dożywocia, ale jeśli będzie ona znacznie odbiegała od wartości rynkowej - w rozumieniu przepisów podatkowych - wartość ustalona w postępowaniu podatkowym. Należy przy tym uwzględnić zasadę autonomii prawa podatkowego przejawiającą się w tym przypadku odrębną definicją wartości rynkowej.

Reasumując, dla Pana jako zbywcy własności nieruchomości umowa dożywocia nie rodzi żadnych skutków podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy z tytułu jej zawarcia ciąży na nabywcy własności nieruchomości, tj. w opisanym we wniosku stanie faktycznym siostrzenicy i jej mężu.

Jednocześnie mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny zaznacza się, że zgodnie z art. 14k § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zastosowanie się do niniejszej interpretacji przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego tę interpretację nie może szkodzić - również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej - tylko Panu jako Wnioskodawcy.

Wobec powyższego Pana siostrzenica, jak i jej mąż, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej wydanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.