ITPB2/436-137/11/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2011 r. (data wpływu 2 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi cash poolingu - jest prawidłowe, jednakże z innych względów niż wskazane we wniosku.

W dniu 2 września 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy, w skład której wchodzą także inne podmioty z siedzibą w Polsce, jak i zagranicą. Spółka planuje przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, który ma zostać wdrożony w ramach grupy kapitałowej. Planuje się, iż w Polsce system ten będzie organizowany za pośrednictwem banku polskiego. System obejmował będzie zarówno rozliczenia złotówkowe uczestników jak i rozliczenia w innych walutach. Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia dwóch rodzajów umów: w przypadku rozliczeń złotówkowych - umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków, a w przypadku rozliczeń w walutach obcych: umowy o zerowanie sald (agreement on zero balancing). Umowy tego rodzaju są umowami nienazwanymi w polskim porządku prawnym, przy czym w praktyce obrotu określa się je powszechnie jako "cash-pooling". Zasadniczym celem tego rodzaju systemów jest osiągnięcie efektu synergii w zakresie zarządzania środkami pieniężnymi w ramach grupy spółek (uczestników systemu cash-pooling), a w konsekwencji polepszenie ich płynności finansowej oraz zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego.

Niniejsze zapytanie dotyczy systemu rozliczeń z uczestnikami systemu w ramach transakcji realizowanych w Euro, w którym uczestniczyć będą podmioty krajowe, jak i spółki z zagranicy.

Zasadnicze założenia planowanego do wdrożenia systemu rozliczeń są następujące:

Istotą systemu jest zerowanie sald rachunków wszystkich uczestników (członków grupy biorących udział w programie cash pooling). Zerowanie sald oznacza koncentrowanie środków pieniężnych w ramach grupy firm, którego celem jest centralne zarządzanie płynnością finansową.

Zasadniczą rolę w systemie odgrywać będzie Lider - spółka z grupy, która zarządzać będzie rachunkiem głównym (rachunek mastera), poprzez który dokonywane będą rozliczenia rachunków uczestników. Rachunek mastera prowadzony będzie dla bezpośredniego udziałowca Wnioskodawcy - spółki z siedzibą w Niemczech. Rachunek mastera prowadzony będzie w Austrii. Spółka zarządzająca tym rachunkiem zobowiązuje się do (i) pokrywania dziennych sald ujemnych pozostających pod koniec dnia roboczego na rachunkach uczestników oraz (ii) do spłaty odsetek, kosztów i innych wydatków, naliczonych w odniesieniu do tego samego dnia roboczego.

Regulowanie płynności w ramach umowy odbywać się będzie na drodze codziennego, krótkoterminowego pokrywania salda ujemnego na rachunku lub pobierania salda dodatniego z tego rachunku przez rachunek mastera. Można zatem stwierdzić, iż praktyczne funkcjonowanie systemu zarządzania płynnością, do którego planuje przystąpić Spółka, polegać będzie na tym, iż rachunki uczestników, w tym rachunek przypisany Spółce, zostaną poddane mechanizmowi konsolidowania na rachunku mastera.

Rozliczenie w ramach systemu zerowania sald dokonywane będzie poza granicami Polski. Środki zgromadzone na rachunku walutowym (Euro) Wnioskodawcy w Polsce, będą automatycznie powiązane z rachunkiem Lidera, znajdującym się w Austrii i objęte systemem zerowania. Spółka wyda dyspozycję aby bank dokonywał na koniec każdego dnia wyliczenia salda, w celu przeksięgowania salda dodatniego z jej rachunku w Polsce na rachunek mastera, bądź przeksięgowania na jej rachunek w Polsce środków z rachunku mastera w celu pokrycia salda ujemnego.

Spółka, która posiada rachunek mastera, wydawać będzie dyspozycje, aby bank dokonywał przelewów z rachunku mastera na rachunki uczestników środków niezbędnych do pokrycia sald ujemnych pod koniec każdego dnia roboczego i dokonywał księgowania na rachunek mastera sald dodatnich z rachunków uczestników. Na koniec każdego miesiąca, na podstawie wysokości salda dodatniego/ujemnego, występującego każdego dnia na rachunku mastera, proporcjonalnie do wielkości sald na rachunkach przypisanych poszczególnym uczestnikom systemu, bank ustalał będzie wartość odsetek należnych. Spółka będzie uprawniona do uzyskania z rachunku mastera kwoty odsetek, bądź też będzie zobowiązana do zapłaty na ten rachunek proporcjonalnej części odsetek w zależności od sald na jej rachunku. Spółka ponosić będzie miesięczną opłatę za utrzymanie systemu.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy udział w opisanym systemie cash pooling generuje dla Spółki obowiązki w zakresie zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, udział w opisanym systemie cash pooling nie skutkuje po stronie Spółki powstaniem zobowiązań na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest: opodatkowana podatkiem od towarów i usług, bądź też zwolniona z podatku od towarów i usług. Zwolnienie to nie dotyczy jednak umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach oraz umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych. W świetle zapisu art. 2 pkt 4 ustawy, a także w świetle ustaleń poczynionych w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca stwierdza, że czynności realizowane w ramach systemu cash pooling, jako czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednakże z innych względów niż wskazane we wniosku.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje przystąpić do kompleksowego systemu zarządzania płynnością finansową (cash pooling), który ma zostać wdrożony w ramach grupy kapitałowej, której jest członkiem. Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia dwóch rodzajów umów: w przypadku rozliczeń złotówkowych - umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków, a w przypadku rozliczeń w walutach obcych, których dotyczy przedmiotowe zapytanie: umowy o zerowanie sald (agreement on zero balancing). Istotą systemu jest zerowanie sald rachunków wszystkich uczestników (członków grupy biorących udział w programie cash pooling). Zerowanie sald oznacza koncentrowanie środków pieniężnych w ramach grupy firm, którego celem jest centralne zarządzanie płynnością finansową. Regulowanie płynności w ramach umowy odbywać się będzie na drodze codziennego, krótkoterminowego pokrywania salda ujemnego na rachunku lub pobierania salda dodatniego z tego rachunku przez rachunek mastera. Spółka wyda dyspozycję aby bank dokonywał na koniec każdego dnia wyliczenia salda, w celu przeksięgowania salda dodatniego z jej rachunku w Polsce na rachunek mastera, bądź przeksięgowania na jej rachunek w Polsce środków z rachunku mastera w celu pokrycia salda ujemnego. Z kolei spółka, która posiada rachunek mastera, wydawać będzie dyspozycje, aby bank dokonywał przelewów z rachunku mastera na rachunki uczestników środków niezbędnych do pokrycia sald ujemnych pod koniec każdego dnia roboczego i dokonywał księgowania na rachunek mastera sald dodatnich z rachunków uczestników.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że umowa cash poolingu to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie. Cash poolingu pozostaje jednak na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną, co oznacza, że Kodeks cywilny nie zawiera w części zobowiązaniowej przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

W rezultacie wskazać należy, że przedstawiona we wniosku Spółki konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że prezentowana konstrukcja cash poolingu wyczerpuje wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki, określone w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów biorących w nich udział powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że umowa cash poolingu, nie została wymieniona w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji udział Spółki w opisanym systemie zarządzania płynnością finansową nie rodzi dla Niej obowiązku w zakresie zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Dlatego też, bezprzedmiotowe jest rozstrzyganie w kwestii wyłączenia z opodatkowania tej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych w powiązaniu z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.