ITPB2/436-13/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 2 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki udzielonej własnemu oddziałowi zagranicznemu - jest prawidłowe.

W dniu 2 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki udzielonej własnemu oddziałowi zagranicznemu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, posiada w Republice Federalnej Niemiec swój oddział, któremu zamierza udzielać pożyczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy umowa pożyczki zawarta pomiędzy spółką macierzystą a jej oddziałem zagranicznym podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Spółki, w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega umowa pożyczki. Natomiast zgodnie z treścią art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej oddziałem przedsiębiorcy jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Wobec tego - w opinii Wnioskodawczyni - pomimo organizacyjnego wyodrębnienia oddziału w ramach przedsiębiorstwa macierzystego, stanowi ono jedną całość, a więc czynność cywilnoprawna dokonana pomiędzy przedsiębiorcą a jego oddziałem ma charakter czynności wewnętrznej i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Istotnym dla niniejszego rozstrzygnięcia jest ustalenie statusu prawnego oddziału zagranicznego spółki kapitałowej, w szczególności w zakresie posiadania zdolności do zaciągania zobowiązań cywilnoprawnych. W myśl art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.) pod pojęciem oddziału należy rozumieć wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w uzasadnieniu wyroku z dnia 8 lutego 2006 r. sygn. akt II SA/Sz 984/05 (LEX nr 296027) w literaturze zgodnie przyjmuje się, że przez oddział należy rozumieć wyodrębnioną oraz mającą znaczny zakres samodzielności wewnętrzną jednostkę organizacyjną jakiejś organizacyjnie całkowicie samodzielnej struktury organizacyjnoprawnej, mającej zazwyczaj własną podmiotowość prawną (Kodeks spółek handlowych, t. III, wyd. C. H. Beck, 2005 r.). Natomiast w powszechnym odbiorze oddziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością funkcjonują jako samodzielne podmioty, tym niemniej nie można zapomnieć o tym, że poza organizacyjnym wyodrębnieniem, nie stanowią one innego od spółki podmiotu prawa. Samodzielność i wydzielenie struktur finansowych, osobowych, organizacyjnych oddziału spółki z o.o. nie daje podstaw do przyjęcia, iż oddział taki może posiadać odrębną od spółki formę prawną. Pomimo, iż oddział spółki z o.o. nie posiada samodzielnej osobowości prawnej, nie oznacza to, że może być on uznany jako odrębna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Oddział spółki z o.o. cały czas pozostaje bowiem częścią danego przedsiębiorstwa, które posiada osobowość prawną.

Konkludując, należy stwierdzić, iż przez oddział rozumie się wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej wykonywaną przez przedsiębiorcę poza głównym miejscem wykonywania działalności (zakład główny) - vide: A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Warszawa 2008, Tom I, str. 599.

Na gruncie niemieckiego kodeksu handlowego (Handelsgesetzbuch) oddziałem przedsiębiorstwa (Zweigniederlassung) jest jednostka wyodrębniona przestrzennie i organizacyjnie z zakładu głównego, prowadząca działalność samodzielnie, w tym samodzielnie występująca w obrocie gospodarczym, posiadająca oddzielną rachunkowość i której majątek jest wydzielony z majątku przedsiębiorstwa macierzystego. Osoba kierująca oddziałem samodzielnie reprezentuje go wobec osób trzecich. Pomimo swojej odrębności w stosunku do jednostki macierzystej w Polsce oddział nie jest z punktu widzenia prawa samodzielnym przedsiębiorstwem, może być jednak stroną w procesie sądowym (Wydział Promocji Handlu i Inwestycji Ambasady RP w Republice Federalnej Niemiec, Informacja dla obywateli polskich zamierzających prowadzić działalność gospodarczą i podjąć pracę na terenie RFN, http://www.berlin.trade.gov.pl/pl/download/file/f,480; str. 27).

Natomiast podmiotami stosunku zobowiązaniowego, jakim niewątpliwie jest umowa pożyczki, mogą być jedynie podmioty prawa cywilnego, którymi są osoby fizyczne, osoby prawne oraz tzw. ułomne osoby prawne. Stosownie do treści art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną, z kolei pod pojęciem tzw. ułomnych osób prawnych należy rozumieć jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, przy czym stosuje się do nich odpowiednio przepisy o osobach prawnych (art. 33^{1 §} 1).

Wartym podkreślenia jest brak regulacji statusu prawnego oraz zasad tworzenia oddziału polskiego przedsiębiorcy, bowiem zarówno cytowana ustawa o swobodzie działalności gospodarczej (art. 85-102), jak i Kodeks spółek handlowych (art. 155) określają zasady działania oddziałów przedsiębiorców zagranicznych.

Stąd też, jeżeli danej jednostce organizacyjnej żaden przepis szczególny nie nadaje osobowości prawnej bądź zdolności prawnej, to jednostka ta nie może być odrębnym podmiotem cywilnoprawnym, a tym samym stroną stosunku zobowiązaniowego.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają natomiast wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.), w tym umowa pożyczki (ust. 1 pkt 1 lit. b)).

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Spółka zamierza zawrzeć umowę pożyczki z własnym oddziałem zagranicznym z siedzibą w Niemczech. Nie ulega wątpliwości, że pożyczka w rozumieniu prawa cywilnego oznacza przeniesienie własności jej przedmiotu z pożyczkodawcy na pożyczkobiorcę, a zatem Spółka - osoba prawna, jako pożyczkodawca, nie może skutecznie przenieść własności ww. przedmiotu na swoją wewnętrzną jednostkę organizacyjną (oddział). W wyniku takich czynności wewnętrznego gospodarowania podmiotem praw majątkowych im podlegających pozostaje nadal Spółka, w której masie majątkowej pozostają rzeczy stanowiące przedmiot transakcji zawartej z własną jednostką organizacyjną.

Wprawdzie - jak zauważył to Sąd Najwyższy na gruncie umowy sprzedaży - w orzecznictwie i piśmiennictwie dyskutowana jest kwestia możliwości zawierania skutecznych umów sprzedaży przez tzw. ułomne osoby prawne i spółki cywilne, a zatem jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, to jednak zawsze przedmiotem wątpliwości była ocena stosunków zachodzących między tymi podmiotami oraz między nimi a osobami prawnymi i osobami fizycznymi jako odrębnymi podmiotami prawa, nie zaś (...) czynności zdziałane między osobą prawną a jej wewnętrzną jednostką organizacyjną, które a limine nie mogą być traktowane jako sprzedaż (wyrok SN z dnia 9 lipca 2002 r. sygn. akt III RN 121/01, LEX nr 78148).

Reasumując, opisana we wniosku umowa, którą Spółka zamierza zawrzeć ze swoim oddziałem zagranicznym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.