ITPB2/436-125/12/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2012 r. (data wpływu 12 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2012 r. (data wpływu 27 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy sprzedaży wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 12 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 21 września 2012 r. (data wpływu 27 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy sprzedaży wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) - osoba prawna, posiada w przedmiocie działalności m.in. usługi finansowe (64.99.19.0) z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, gdzie indziej niesklasyfikowane. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje m.in. obrotu wierzytelnościami w następującym zakresie:

Wnioskodawca dokonuje zakupu wierzytelności innych podmiotów gospodarczych a następnie ich sprzedaży z marżą lub bez marży na podstawie umów sprzedaży wierzytelności, które w treści mówią o cenie sprzedaży wierzytelności tzn. kupuje od innych podmiotów gospodarczych najczęściej ich własne, trudno ściągalne wierzytelności celem wyegzekwowania często na drodze postępowania sądowego za cenę zwykle niższą od dochodzonej najczęściej przed Sądem. W momencie otrzymania zapłaty czyli wyegzekwowania tych trudno ściągalnych wierzytelności Spółka osiąga marżę zrealizowaną stanowiącą różnicę pomiędzy wierzytelnością wyegzekwowaną a zapłatą za nią do podmiotu, od którego tę wierzytelność kupiła. Wnioskodawca poza potencjalnym wyegzekwowaniem należności głównych wymienionych w umowach, egzekwuje jeszcze tylko i wyłącznie odsetki ustawowe. Uczestnicząc w obrocie gospodarczym zdarza się również, że zakupione wierzytelności sprzedaje kolejnym podmiotom czasami powyżej ceny którą zapłacił, osiągając tym samym marżę bądź czasami poniżej ceny którą zapłacił podmiotowi od którego kupił i wówczas jest to sprzedaż ze stratą.

Ponadto Wnioskodawca dokonuje przelewu wierzytelności własnych, na podstawie umów, których treść mówi o zapłacie zobowiązań Spółki wobec dostawców, wierzytelnościami od odbiorców Spółki. Czasami uczestnicząc w obrocie gospodarczym zamiast fizycznych przelewów środków pieniężnych dokonuje zapłaty w ten sposób, że sprzedaje swoje własne wierzytelności swoim dostawcom przy czym przy takich umowach nie występują żadne marże.

Wnioskodawca dokonuje również sprzedaży wierzytelności własnych na podstawie umów sprzedaży wierzytelności bądź umów przelewu wierzytelności, które w treści mówią o cenie sprzedaży wierzytelności. Spółka czasami też uczestnicząc w obrocie gospodarczym sprzedaje swoje własne wierzytelności najczęściej poniżej wartości nominalnej ale również sprzedaje powyżej wartości nominalnej tj. z marżą tzn. powyżej wartości nominalnej i w momencie uzyskania zapłaty za takie wierzytelności osiąga marżę jako różnicę pomiędzy wartością nominalną a wartością za którą sprzedała.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy obrót wierzytelnościami zarówno obcymi jak i własnymi, stanowiący sprzedaż wierzytelności, podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiąc sprzedaż zwolnioną zgodnie z art. 43 ust. 1 i jest wykazywany w deklaracji VAT-7 ze stawką zw., czy podlega przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych tzn. jest opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1% z tyt. sprzedaży praw majątkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi sprzedaży wierzytelności zarówno własnych jak i obcych rozumianych jako prawa majątkowe powstałych zarówno w wyniku nie uiszczenia należności przez kontrahenta z tytułu dostaw robót i usług jak również należności z innych tytułów np. umowy pożyczki są poza zakresem działania ustawy o VAT natomiast podlegają przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Stosownie natomiast do art. 1 ust. 4 ww. ustawy czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada w przedmiocie działalności m.in. usługi finansowe (64.99.19.0) z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, gdzie indziej niesklasyfikowane. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje m.in. obrotu wierzytelnościami w następującym zakresie:

Odnosząc się do tak przedstawionego zagadnienia wskazać należy, że zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Uregulowana w zacytowanym przepisie instytucja przelewu wierzytelności stanowi swoistą konstrukcję prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam.

Umowy cesji wierzytelności należą więc do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Podkreślić również należy, że umowa cesji, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności umowy sprzedaży lub zamiany uregulowanych w przepisach Kodeksu cywilnego, jako nie wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z art. 510 § 1 ww. Kodeksu cywilnego wynika jednak, że czynnością stanowiącą podstawę cesji może być umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności.

Artykuł 535 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Mając na uwadze powyższe przepisy, oceniając przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji dokonując sprzedaży wierzytelności, Wnioskodawca zbywa je na podstawie czynności cywilnoprawnych co do zasady podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy.

W związku z tym wskazać należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 1 przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym. Podstawa opodatkowania przy umowie sprzedaży określona została w art. 6 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym stanowi ją wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, przy czym, co wynika z ust. 2 powołanego przepisu, wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Natomiast stawka podatku określona została w art. 7 ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. b przy umowie sprzedaży innych niż wymienione w lit. a (tekst jedn.: prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym) praw majątkowych wynosi 1%.

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 ustawy podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stosownie bowiem do art. 2 pkt 4 ww. ustawy, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Przepis ten ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć także należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W wydanej w przedstawionym stanie faktycznym interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2012 r., znak (...) w zakresie podatku od towarów i usług stwierdzono, analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, w odniesieniu do czynności sprzedaży wierzytelności, iż przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności - niezależnie od tego, czy jest to wierzytelność własna, czy nabyta - jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Czynności tej nie można uznać za dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). Zatem transakcja, której przedmiotem jest jedynie sprzedaż przysługujących Spółce wierzytelności - niezależnie czy Spółka osiąga z tego tytułu stratę, czy uzyskuje marżę, pozostaje - po stronie Spółki - przy założeniu, iż nabywcami wierzytelności są podmioty posiadające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższe oznacza, że czynności sprzedaży wierzytelności nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym przedstawione we wniosku czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa nabywanego prawa majątkowego, a czynność ta opodatkowana jest wg stawki podatku w wysokości 1%.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.