ITPB2/415-920/10/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2010 r. (data wpływu 5 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi odsetkowej - jest prawidłowe.

W dniu 5 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi odsetkowej.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2006 r. uzyskał Pan kredyt na zakup mieszkania od dewelopera w wysokości 251.490 zł. Akt notarialny ustanawiający własność lokalu oraz umowa sprzedaży został sporządzony w dniu 14 sierpnia 2009 r. W zeznaniu podatkowym za 2009 r. po raz pierwszy odliczył Pan przysługującą część odsetek.

Artykuł 26b ust. 5, 6,7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że odsetki za lata poprzedzające rok pierwszego odliczenia mogą być również odliczone w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku pierwszego odliczenia. Zaznacza Pan, iż dotyczy to różnicy odsetek przypadających do odliczenia, a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku pierwszego odliczenia. Podaje Pan również, iż kredyt został udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego. Zapłacone odsetki od kredytu nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, nie zostały zwrócone i odliczone od przychodu na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Jednocześnie nie korzystał Pan z odliczeń od dochodu, przychodu i podatku wydatków na własne cele mieszkaniowe. Podkreśla Pan, iż jest kawalerem i Jemu ww. kredyt został udzielony.

W 2009 r. osiągnął Pan dochód po odliczeniu składki na ubezpieczenie społeczne w wysokości 37.600 zł 55 gr, odliczenia za Internet 450 zł. Odsetki zapłacone w latach 2007-2008 wynosiły 14.986 zł 28 gr a w 2009 r. 5.358 zł 08 gr.

Ponieważ art. 26b ww. ustawy, pozwala na rozliczenie odsetek, także w roku następnym po roku kiedy odliczenie następuje po raz pierwszy, do rozliczenia przyjął Pan odsetki w wysokości 15.777 zł 64 gr, tak aby w pełnej wysokości, tj. w kwocie 3.291 zł 12 gr mógł odliczyć składki na ubezpieczenia zdrowotne, w konsekwencji czego podatek po odliczeniach wyniósł "0".

Do rozliczenia w przyszłym roku pozostały odsetki w wysokości 4.566 zł 72 gr stanowiące różnicę odsetek opłaconych w 2008 r. a nie rozliczonych w 2009 r.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy ma Pan prawo, odsetki zapłacone za lata 2007-2008 rozliczyć zgodnie z art. 26b ust. 5, 6, 7 ustawy podatkowej w takich częściach, aby móc skorzystać z odliczenia w pełnej wysokości ze składek na ubezpieczenia zdrowotne.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 26b ust. 5, 6, 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówiący o tym, że odsetki mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku, nie mówi w jakich częściach jest obowiązek ich odliczenia. W ocenie Wnioskodawcy, rozliczenie odsetek za lata 2007-2008 w takiej wysokości, aby pokryć całkowicie dochód będzie działaniem dla Niego niekorzystnym, gdyż nie może wtedy odliczyć składki zdrowotnej. Jakkolwiek konstrukcja zeznania wskazuje na pierwszeństwo odliczenia ulgi mieszkaniowej, to jednak żaden przepis nie stanowi o konieczności odliczenia tej ulgi w maksymalnie dopuszczalnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady dokonania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), obowiązujące w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.).

Przepis ten stanowi, iż podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej "kredytem mieszkaniowym", przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek:

* do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt mieszkaniowy zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowała zatem korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych osobom, którym bank udzielił kredytu w latach 2002-2006 na cel określony w art. 26b ust. 1 ww. ustawy przy równoczesnym spełnieniu wszystkich wymogów jakie stawia w art. 26b ww. ustawa.

Zgodnie z treścią art. 26b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

Warunki zastosowania ulgi z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętego kredytu określa art. 26b ust. 2 cytowanej ustawy. Zgodnie z powołanym powyżej przepisem od podstawy opodatkowania można odliczyć odsetki na spłatę kredytu, jeżeli:

Zgodnie z treścią art. 26b ust. 3 pkt 6 ww. ustawy, odliczeniu, o którym mowa w ust. 1, nie podlegają odsetki od kredytów: wykorzystanych na nabycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z inwestycją wymienioną w ust. 1; w przypadku wykorzystania kredytu na cele wymienione w ust. 1 oraz na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu odliczeniu nie podlegają odsetki od części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych wydatkach, o których mowa w ust. 2 pkt 5.

Na podstawie art. 26b ust. 4 cytowanej ustawy, odliczenie obejmuje wyłącznie odsetki:

W kolejnych następujących po sobie latach podatkowych kwota, o której mowa w ust. 4 pkt 2, nie może ulec zmniejszeniu. W tym celu dla ustalenia tej podstawy przyjmuje się najwyższy w okresie obowiązywania ustawy wskaźnik przeliczeniowy 1 m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 26b ust. 10 ww. ustawy).

Z analizy zaprezentowanych przepisów wynika, iż odliczenie obejmuje jedynie odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która nie przekracza limitu. Jednakże ostateczną kwotę limitu kredytu Wnioskodawca zobowiązany jest ustalić dopiero w roku zakończenia inwestycji. Ustalony zaś limit będzie dla Wnioskodawcy obowiązujący w następnych latach. Jeżeli podatnik spełnił warunki do skorzystania z ulgi i zakończył inwestycję, to kwota bazowa do wyznaczenia odsetek, które podlegają odliczeniu, ulega zamrożeniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki).

Stosownie do art. 26b ust. 5 ww. ustawy, pierwszego odliczenia z tytułu omawianej ulgi można dokonać najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja. Odsetki, o których mowa w ust. 4, zapłacone przed rokiem określonym w ust. 5, mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki (art. 26b ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 26b ust. 7 ww. ustawy, odsetki, o których mowa w ust. 4, zapłacone przed rokiem określonym w ust. 5 mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia.

W świetle powyższego kwestia odliczenia odsetek zapłaconych przed rokiem, w którym została zakończona dana inwestycja, została w przepisach ustawy uregulowana w sposób szczególny. Ustawodawca przyznał bowiem podatnikowi prawo do ich rozliczenia za rok, w którym podatnik po raz pierwszy dokonuje odliczeń w ramach ulgi odsetkowej lub za rok bezpośrednio po nim następujący. Jednocześnie ustawodawca nie określił w jakiej części (proporcji) podatnik ma dokonać odliczenia ww. odsetek w pierwszym z tych dwóch lat. Stwierdził jedynie, że w przypadku, gdy odliczeń z tytułu odsetek zapłaconych przed rokiem zakończenia inwestycji podatnik dokonuje w roku bezpośrednio następującym po roku, w którym po raz pierwszy zastosował omawiane odliczenie, odliczeniu podlega różnica pomiędzy faktycznie zapłaconymi odsetkami przed rokiem zakończenia inwestycji a kwotą ww. odsetek odliczoną w pierwszym roku korzystania z ulgi odsetkowej.

Tym samym decyzja, co do wysokości (proporcji) odsetek jakie zamierza odliczyć w pierwszym roku korzystania z ulgi odsetkowej (w przypadku odsetek, zapłaconych przed rokiem określonym w art. 26b ust. 5 ustawy), należy do podatnika.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. uzyskał Pan kredyt na zakup mieszkania od dewelopera. Umowa w formie aktu notarialnego przenosząca na własność Pana lokal mieszkalny została podpisana w dniu 14 sierpnia 2009 r. W związku z powyższym pierwszego odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego, w tym również odsetek zapłaconych w latach 2007-2008 dokonał Pan dopiero za rok podatkowy 2009. Do rozliczenia przyjął Pan odsetki w wysokości 15.777 zł 64 gr, tak aby w pełnej wysokości, tj. w kwocie 3.291 zł 12 gr mógł odliczyć składki na ubezpieczenia zdrowotne w konsekwencji czego podatek po odliczeniach wyniósł "0".

Mając na uwadze powyższe, jeżeli więc Wnioskodawca w 2009 r. rozpoczął odliczanie od dochodu zapłaconych odsetek i jego dochód jest wystarczający, aby odliczyć wszystkie odsetki zapłacone w trakcie trwania inwestycji, to ma również prawo do odliczenia tylko części zapłaconych odsetek według własnego uznania, przy jednoczesnym wypełnieniu warunków wskazanych w ww. przepisach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.