ITPB2/415-867/14/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 23 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 23 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w 2011 r. zakupiła mieszkanie w S., które aktualnie sprzedaje. W dniu 22 października 2014 r. podpisze końcowy akt notarialny, co związane będzie z przelaniem środków finansowych z tytułu sprzedaży na Jej konto. W tym dniu, zgodnie z umową, opuści dotychczas zajmowane mieszkanie. Pozyskane pieniądze przeznaczy na zakup nowego mieszkania oraz jego remont. Mieszkanie, które zamierza kupić, pochodzi z rynku pierwotnego i jest usytuowane w G.

Koszt mieszkania jest niższy od dochodu, który uzyska z tytułu sprzedaży lokalu położonego w S. Kwotę, stanowiącą różnicę, Wnioskodawczyni przeznaczy na prace adaptacyjne w nowo zakupionym mieszkaniu, ponieważ jest ono w stanie surowym (deweloperskim), bez możliwości zamieszkania.

Zgodnie z wymogami dewelopera, w gestii którego znajduje się lokal mieszkalny w G., w dniu 17 września 2014 r., sporządzony i podpisany został akt notarialny (przez Wnioskodawczynię i przedstawiciela dewelopera) zawierający umowę deweloperską, której zapisy obligują Wnioskodawczynię do wpłacenia całkowitej kwoty za mieszkanie w terminie do dnia 28 października 2014 r., tzn. po uzyskaniu środków finansowych za sprzedane mieszkanie od osoby je nabywającej. Jest to warunek zakupu mieszkania.

Nie później niż 21 dni po dokonaniu całkowitej zapłaty za mieszkanie, Wnioskodawczyni zostanie wezwana przez dewelopera do odbioru mieszkania. Na podstawie aktu notarialnego i paragrafu 8 umowy deweloperskiej, umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności na rzecz Wnioskodawczyni, czyli tzw. "umowa przeniesienia własności" nastąpi w terminie do dnia 31 maja 2015 r.

Jako nabywca Wnioskodawczyni jest zobowiązana do pokrywania kosztów utrzymania lokalu mieszkalnego, w tym dostawy mediów i zarządu nieruchomością oraz kosztów utrzymania, konserwacji, napraw i przeglądów itp. w wysokości ustalonej przez dewelopera na podstawie przewidywanych z tego tytułu kosztów od momentu odbioru lokalu, tuż po odbiorze mieszkania, czyli od ok. początku listopada 2014 r.

Do kosztów zakupu lokalu mieszkalnego doliczone zostaną także koszty udziału we współwłasności nieruchomości, określone także w akcie notarialnym.

Wnioskodawczyni nie posiada innego lokalu, w którym mogłaby zamieszkać na czas ostatecznego podpisania umowy przeniesienia własności (deweloper przewiduje termin aż do 31 maja 2015 r.), wymagając jednocześnie ponoszenia wszelkich opłat za zakupione mieszkanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy jest możliwe skorzystanie z ulgi mieszkaniowej w sytuacji gdy środki finansowe z tytułu sprzedaży mieszkania zostaną przeznaczone na zakup nowego mieszkania oraz prace adaptacyjne, które rozpoczęte zostaną przed zawarciem ostatecznej umowy przeniesienia własności.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ulga mieszkaniowa obejmować powinna w tym wypadku koszt mieszkania oraz udokumentowanych wydatków z tytułu zakupów i usług remontowych poniesionych od momentu odbioru mieszkania. Potwierdzeniem nabycia praw do mieszkania będzie w tym wypadku umowa przeniesienia własności, potwierdzona aktem notarialnym, co nastąpi do 31 maja 2015 r., czyli w okresie obowiązywania "ulgi mieszkaniowej". Nastąpiłoby tylko "odwrócenie wydatków" - zakup materiałów i usług w poczet nowego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni chciałaby podjąć prace remontowe po podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego i otrzymaniu kluczy od mieszkania. Fakt dokonania wpłaty za mieszkanie potwierdzony zostanie przez dewelopera wystawioną fakturą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni w 2011 r. zakupiła mieszkanie w S., które aktualnie sprzedaje. W dniu 22 października 2014 r. podpisze końcowy akt notarialny, co związane będzie z przelaniem środków finansowych z tytułu sprzedaży na Jej konto. Pozyskane pieniądze przeznaczy na zakup nowego mieszkania oraz jego remont. Mieszkanie, które zamierza kupić, pochodzi z rynku pierwotnego i jest usytuowane w G.

Koszt mieszkania jest niższy od dochodu, który uzyska z tytułu sprzedaży lokalu położonego w S. Kwotę, stanowiącą różnicę, Wnioskodawczyni przeznaczy na prace adaptacyjne w nowo zakupionym mieszkaniu, ponieważ jest ono w stanie surowym (deweloperskim), bez możliwości zamieszkania.

Zgodnie z wymogami dewelopera, w gestii którego znajduje się lokal mieszkalny w G., w dniu 17 września 2014 r., sporządzony i podpisany został akt notarialny (przez Wnioskodawczynię i przedstawiciela dewelopera) zawierający umowę deweloperską, której zapisy obligują Wnioskodawczynię do wpłacenia całkowitej kwoty za mieszkanie w terminie do dnia 28 października 2014 r., tzn. po uzyskaniu środków finansowych za sprzedane mieszkanie od osoby je nabywającej.

Nie później niż 21 dni po dokonaniu całkowitej zapłaty za mieszkanie, Wnioskodawczyni zostanie wezwana przez dewelopera do odbioru mieszkania. Na podstawie aktu notarialnego i paragrafu 8 umowy deweloperskiej, umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności na rzecz Wnioskodawczyni, czyli tzw. "umowa przeniesienia własności" nastąpi w terminie do dnia 31 maja 2015 r.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nabytej przez Wnioskodawczynię w 2011 r. nastąpi przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowić będzie źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" (art. 22 ust. 6f).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

* położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

* przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z powyższego wynika, iż okolicznością decydującą o skorzystaniu ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Nie ogranicza to jednak wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na jeden z elementów powołanego katalogu zwolnień.

Istotną kwestią przy rozstrzygnięciu niniejszej sprawy jest ustalenie, czy wpłata wartości nabywanego lokalu oraz sfinansowanie prac wykończeniowych w tym lokalu dokonane przed zawarciem umowy przenoszącej własność tego lokalu, ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 pkt 1 lit. a i d) ustawy wynika, że do analizowanego zwolnienia uprawnia wydatkowanie środków ze zbycia nieruchomości, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, między innymi na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość oraz budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

W świetle powyższego, przeznaczenie środków pieniężnych na cele wymienione w przepisie może być uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko wówczas, gdy przed upływem 2 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, podatnik nabędzie także własność nieruchomości.

Wydatkowanie środków uzyskanych ze zbycia nieruchomości, na poczet wskazanego we wniosku zakupu lokalu mieszkalnego oraz na prace wykończeniowe w nabywanym lokalu w czasie, kiedy jeszcze Wnioskodawczyni nie będzie jego właścicielem, uprawniać będzie więc do ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jeżeli, we wskazanym ustawowo terminie, nastąpi przeniesienie własności lokalu mieszkalnego położonego w G.

Mając zatem na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że w sytuacji sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego przez Wnioskodawczynię w 2011 r. wydatkowanie uzyskanego z tego tytułu przychodu na nabycie lokalu mieszkalnego oraz na jego wykończenie, przed zawarciem umowy przenoszącej własność tego lokalu, mieścić się będzie w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a i d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże prawo do skorzystania z ww. zwolnienia będzie przysługiwało Wnioskodawczyni, jeżeli przed upływem dwóch lat licząc od końca roku, w którym przychód zostanie uzyskany zostanie przeniesiona na Wnioskodawczynię własność tego lokalu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.