ITPB2/415-864/13/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem - jest prawidłowe.

W dniu 16 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W latach 1990 - 1998 Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła prawo wieczystego użytkowania 3 przyległych do siebie działek o łącznej powierzchni 209 m^2. Na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę z 2004 r. na działkach tych rozpoczęta została budowa budynku handlowo-usługowo-mieszkalnego o powierzchni 335,20 m², stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Nabycie działek, jak i budowa budynku była prywatną inwestycją Wnioskodawczyni i Jej męża, niezwiązaną z żadną działalnością gospodarczą. Budynek został wybudowany w 2005 r., a do użytkowania został oddany jego parter o powierzchni użytkowej 105,4 m² co potwierdza decyzja o pozwoleniu na użytkowanie budynku w części obejmującej parter. Decyzja ta określała również jakie prace budowlane pozostały do wykonania, w tym elewacja budynku, roboty wykończeniowe itp. Po oddaniu do użytkowania parteru budynku był on wynajmowany przez Wnioskodawczynię i Jej męża, jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. W 2008 r. Sąd Rejonowy, na podstawie niezmienionego od 2005 r. stanu faktycznego i stosownie do zaświadczenia ze Starostwa Powiatowego wpisał ten budynek w Dziale I księgi wieczystej jako stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności - budynek murowany mieszkalno-usługowy o powierzchni użytkowej 335,20 m^2, liczba kondygnacji - 3. W 2010 r. dokończone zostały prace budowlane, wskazane w decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku. W związku z tym, w tym samym roku. Wnioskodawczyni wraz z mężem uzyskała kolejną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie pozostałej części budynku, tj. pierwszego piętra i poddasza.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż w 2013 r. opisanego budynku, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności (wraz z prawem użytkowania wieczystego) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż opisanego budynku nie będzie podlegała opodatkowaniu, ponieważ jego wybudowanie nastąpiło w 2005 r. W związku z tym upłynęło już 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wybudowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych nie rodzi na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skutków podatkowych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w latach 1990 - 1998 prawo użytkowania wieczystego trzech przyległych do siebie działek. W 2004 r., po uzyskaniu pozwolenia na budowę, na działkach tych rozpoczęta została budowa budynku handlowo-usługowo-mieszkalnego. Budynek został wybudowany w 2005 r., a do użytkowania na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku w części, oddany został jego parter. W decyzji tej określono również, jakie prace budowlane pozostały do wykonania, w tym m.in. elewacja budynku, roboty wykończeniowe. W 2010 r. dokończone zostały prace budowlane, w związku z czym wydana została kolejna decyzja o pozwoleniu na użytkowanie pozostałej części budynku, tj. pierwszego piętra i poddasza.

Wobec tak opisanego zdarzenia, dla określenia skutków prawnych w podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaży budynku mieszkalnego posadowionego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste konieczne jest ustalenie, czy do jego zbycia dojdzie po upływie 5 lat od końca roku, w którym doszło do jego wybudowania.

Wyjaśnić więc należy, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl natomiast art. 232 § 1 ww. Kodeksu grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

Z kolei jak stanowi art. 235 § 1 tej ustawy, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Z § 2 tego przepisu wynika natomiast, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z zacytowanych przepisów wynika, że co do zasady budynki posadowione na nieruchomościach stanowią ich część składową, przez co dzielą los prawny nieruchomości. Odmiennie należy natomiast traktować budynki wzniesione na gruntach oddanych w użytkowanie wieczyste. Traktowane one być bowiem powinny jako odrębne nieruchomości i chociaż ściśle związane z gruntem, stanowiące oddzielny przedmiot władania. Związek nieruchomości gruntowej z budynkową wyraża się natomiast wyłącznie w tym, że żadna z nich nie może stanowić samodzielnego przedmiotu obrotu prawnego.

W konsekwencji powyższych rozważań, konieczne jest w niniejszej sprawie określenie momentu wybudowania budynku handlowo-ułsugowo-mieszkalnego, którego zbycie planuje Wnioskodawczyni.

Ponieważ przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym zawiera potoczne słowa języka polskiego i w związku z tym użyte w jego treści słowo "wybudowanie" rozumieć należy w myśl sensu, jaki nadaje temu słowu słownik języka polskiego, czyli "postawienie, wzniesienie domu". Nie ma wątpliwości, że słowu "wybudowanie" przypisano czas przeszły dokonany, co oznacza wybudowanie budynku w takim stanie, by nadawał się do zamieszkania, użytkowania. Potwierdzeniem wybudowania budynku jest również pozwolenie na użytkowanie budynku lub zawiadomienie o zakończeniu budowy.

W treści wniosku wskazano, że ww. budynek wybudowany został w 2005 r. W roku tym wydana została również decyzja pozwolenie na użytkowanie parteru tego budynku, w której określono również, jakie prace pozostały do wykonania (elewacja budynku, roboty wykończeniowe). Z kolei w 2010 r., po dokończeniu prac budowlanych, wydana została kolejna decyzja pozwolenie na użytkowanie pozostałej części budynku, tj. pierwszego piętra i poddasza.

W świetle tak przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że za datę wybudowania budynku handlowo-usługowo-mieszkalnego przyjąć należy rok 2005. W tym bowiem roku stało się możliwe jego częściowe użytkowanie, co upoważnia do stwierdzenia, że budynek ten był już w tym roku wybudowany. Potwierdza to również analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) dotyczących instytucji pozwolenia na użytkowanie. Wynika z niej, że jego uzyskanie co do zasady kończy proces inwestycyjny, uprawniając jednocześnie do korzystania z wykonanego obiektu. Wydaje się je natomiast w sytuacji, gdy inwestor zamierza przystąpić do użytkowania obiektu przed zakończeniem robót budowlanych, a pozostałe do wykonania prace budowlane mają mieć charakter wykończeniowy, niejako uzupełniający cały proces budowlany.

Potwierdza to art. 59 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym właściwy organ wydaje decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, o której mowa w art. 59a. Z kolei ust. 4 tego przepisu stanowi, że jeżeli właściwy organ stwierdzi, że obiekt budowlany spełnia warunki, określone w ust. 1, pomimo niewykonania części robót wykończeniowych lub innych robót budowlanych związanych z obiektem, w wydanym pozwoleniu na użytkowanie może określić termin wykonania tych robót. Natomiast art. 59a ust. 2 stanowi, że 2. Kontrola, o której mowa w ust. 1, obejmuje sprawdzenie:

W rezultacie stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż budynku wybudowanego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste nie będzie stanowiła źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dojdzie do niej bowiem po upływie 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło wybudowanie tego budynku. Z uwagi na związanie prawa własności budynku z prawem wieczystego użytkowania gruntu wskazać należy, że również jego sprzedaż nie będzie stanowiła źródła przychodów. Również w tym przypadku spełniona zostanie przesłanka wyłączająca opodatkowanie przychodu uzyskanego z tego tytułu, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym bez znaczenia dla oceny skutków podatkowych opisanej transakcji pozostaje okoliczność, że budynek ten w części oddanej do użytkowania, był wynajmowany. Jak wskazano bowiem we wniosku budynek ten wynajmowany był przez Wnioskodawczynię i Jej męża jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Sprawia to, że sprzedaż ta traktowana być powinna jako odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy ze wszystkimi związanymi z tym konsekwencjami prawnymi.

Wyjaśnić również należy, że niniejsza interpretacji dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni. Nie wywołuje ona więc skutków prawnych dla Jej męża. W celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego powinien On złożyć odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. E. Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.