ITPB2/415-841a/09/ENB - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w budynku mieszkalnym, nabytego uprzednio przez podatnika na podstawie umowy sprzedaży oraz udziału w tym samym budynku, nabytego uprzednio przez podatnika w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 16 października 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu 18 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

Pismem z dnia 7 grudnia 2009 r. Nr ITPB2/415-841/09-2/ENB wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku, powyższe uzupełniono w dniu 18 grudnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wraz z mężem była Pani współwłaścicielką w częściach równych nieruchomości zabudowanej. Nieruchomość ta została nabyta do majątku wspólnego w 1998 r.. W skład nieruchomości wchodził grunt o powierzchni 359 m² i budynek dwukondygnacyjny o funkcji usługowo-mieszkalnej. Wraz z małżonkiem udzieliła Pani zgody, swojej córce na inwestycję w postaci nadbudowy budynku o dodatkową kondygnację i poddasze użytkowe, a po zakończeniu inwestycji córka miała stać się współwłaścicielką nieruchomości w stosownej części. Pani małżonek zmarł w dniu 18 sierpnia 2008 r. i pozostawił testament, mocą którego stała się Pani jedyną spadkobierczynią. Obecnie zamierza Pani zbyć nieruchomość. Sprzedaż ta z uwagi na trudną sytuację finansową oraz roszczenia córki z tytułu zakończonej formalnie nadbudowy domu, ma się odbyć etapami i będzie rozłożona w czasie. Najpierw zamierza Pani sprzedać własną połowę udziału (nabytą w 1998 r. do majątku wspólnego). Z uzyskanej kwoty chce Pani spłacić kredyt mieszkaniowy zaciągnięty wraz z mężem na cele mieszkaniowe oraz zaspokoić roszczenia córki. Pozostałą część nieruchomości (50 %) zamierza Pani sprzedać po upływie 12 miesięcy od daty zameldowania się w opisywanym budynku.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, przedmiotowy budynek jest budynkiem mieszkalnym o całkowitej powierzchni 143 m², z czego 107,7 m² to powierzchnia mieszkalna, a 35,5m² to powierzchnia na działalność handlowo-usługową.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze, drugie i czwarte dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż udziału własnego w nieruchomości podlega opodatkowaniu, ale po pomniejszeniu podstawy opodatkowania o kwoty spłaconego kredytu i spłatę roszczeń córki, natomiast sprzedaż części nieruchomości nabytej w spadku będzie wolna od podatku (art. 21).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

Zgodnie z powyższym sprzedaż 1/2 budynku mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie, nabytego w 1998 r. dla Wnioskodawczyni nie będzie stanowiła źródła przychodu z uwagi na to, że upłynął okres pięcioletni od momentu nabycia części nieruchomości we współwłasności małżeńskiej.

Natomiast zbycie części budynku wraz z udziałem w gruncie nabytego w drodze spadku, po śmierci małżonka w 2008 r. będzie stanowiło źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części nieruchomości.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi - 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Wskazać należy, że stosownie do art. 22 ust. 6d cytowanej ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Ponadto, stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Wskazać należy, że w myśl art. 8 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, czternastodniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym.

W konsekwencji, zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. może być objęty wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z budynkiem będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach wymienionych powyżej.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawczyni była wraz z małżonkiem współwłaścicielką w częściach równych nieruchomości zabudowanej. Nieruchomość ta została nabyta do majątku wspólnego w 1998 r.. W skład nieruchomości wchodził grunt o powierzchni 359 m² i budynek dwukondygnacyjny o funkcji usługowo-mieszkalnej. Małżonek Wnioskodawczyni zmarł w dniu 18 sierpnia 2008 r. i pozostawił testament mocą którego Wnioskodawczyni stała się jedyną spadkobierczynią. Obecnie zamierza zbyć nieruchomość. Sprzedaż ta ma się odbyć etapami i będzie rozłożona w czasie. Wnioskodawczyni najpierw zamierza sprzedać własną połowę udziału (nabytą w 1998 r. do majątku wspólnego). Pozostałą część nieruchomości (50 %) Wnioskodawczyni zamierza sprzedać po upływie 12 miesięcy od daty zameldowania się w opisywanym budynku.

Na gruncie niniejszej sprawy, niezbędnym jest określenie, czy przedmiotowa nieruchomość stanowi budynek mieszkalny, czy budynek niemieszkalny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje tych pojęć, a więc należy odnieść się w tym przypadku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), zgodnie z którą budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z uzupełnienia do złożonego wniosku wynika, iż przedmiotowy budynek ma całkowitą powierzchnię 143 m² z czego 107,7 m² to powierzchnia mieszkalna, a 35,5 m² to powierzchnia na działalność handlowo-usługową, co oznacza, że w świetle ww. przepisów budynek ten jest budynkiem mieszkalnym.

Z analizy zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zamierza zameldować się w budynku na okres 12-tu miesięcy.

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy sprzedaż części budynku mieszkalnego nastąpi po upływie 12 miesięcy od momentu zameldowania w nim na pobyt stały, a w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpi odpłatne zbycie; budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni złoży we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychód ze sprzedaży; budynku mieszkalnego nie będzie podlegał opodatkowaniu.

Należy jednak zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w omawianym przepisie objęty jest jedynie przychód ze zbycia części budynku mieszkalnego. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na udział w gruncie związany ze sprzedawaną częścią budynku będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.