ITPB2/415-799/08/MK - Zasady zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych diet i ryczałtów za noclegi wypłacanych przez pracodawcę w związku z podróżą służbową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2008 r. (data wpływu 11 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania diet i ryczałtów za nocleg przysługujących pracownikom delegowanym do pracy na terenie kraju - jest prawidłowe.

W dniu 11 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania diet i ryczałtów za nocleg przysługujących pracownikom delegowanym do pracy na terenie kraju.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy na terenie kraju usługi w zakresie m.in. robót ogólnobudowlanych, wykonywania wykopów, instalacji elektrycznych i wodno-kanalizacyjnych, w związku z czym zatrudnia pracowników na umowę o pracę, w której jako miejsce wykonywania pracy ustalono teren T. W praktyce część usług jest świadczona na terenie T., a część w innych miejscowościach na terenie Polski północnej. W sytuacji, gdy usługi mają być świadczone poza T., pracodawca wskazuje pracownikom miejsce pracy, wystawiając pisemne polecenie wyjazdu służbowego. Nadto wskazane polecenie określa m.in. rodzaj zadania i termin jego wykonania (przeważnie od jednego do dwóch tygodni, a czasami - w zależności od zakresu i złożoności zlecenia - dwa miesiące). Za czas odbytej podróży służbowej pracownicy otrzymują diety oraz zwrot kosztów noclegu w wysokości ryczałtu zgodnej z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy należności, tj. diety i ryczałty za nocleg, wypłacane pracownikom można traktować, jako należności z tytułu podróży służbowych, które są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy raczej należności te będą podlegały opodatkowaniu z uwagi na to, że opisane wyjazdy mogą zostać potraktowane jako oddelegowanie pracownika.

Zdaniem Wnioskodawcy, należności wypłacane pracownikom stanowią należności z tytułu podróży służbowej i są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 77 § 1 Kodeksu pracy podróżą służbową jest wykonywanie na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Zgodnie z umowami o pracę podpisanymi przez spółkę z pracownikami stałym miejscem pracy jest teren T. W umowach brak jest zapisu, iż stałym miejscem pracy są również inne miejscowości. W celu wykonywania pracy poza stałym miejscem pracy określonym w umowie o prace pracownicy każdorazowo otrzymują pisemne polecenie wyjazdu służbowego. Czas trwania poszczególnych wyjazdów służbowych to okres od około tygodnia do dwóch tygodni, sporadycznie do dwóch miesięcy. Zakres prac wykonywanych przez pracowników podczas wyjazdów jest zgodny z zakresem prac określonych w umowie. W opinii Wnioskodawcy, trudno mówić, iż w opisanym stanie faktycznym występuje oddelegowanie. Mimo, iż termin oddelegowania nie został zdefiniowany ani w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani we wspomnianym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej dotyczącym wysokości należności przysługujących pracownikom, to w praktyce przyjmuje się, iż oddelegowanie zaistnieje w przypadku zmiany w umowie o prace miejsca wykonywania pracy np. poprzez zawarcie porozumienia zmieniającego warunki pracy a wykonywanie pracy na nowych warunkach i w nowym miejscu pracy trwa dłużej niż trzy miesiące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Na podstawie powołanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pracownikowi, z tytułu odbytej podróży służbowej w terminie i w miejscu określonym przez pracodawcę, przysługują diety oraz zwrot kosztów za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, do wysokości określonej w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.). Należności te korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. Z uwagi na brak definicji podróży służbowej na gruncie prawa podatkowego do wyjaśnienia tej kwestii należy posłużyć się art. 77⁵ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), zgodnie z którym, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługuje zwrot kosztów związanych z podróżą służbową. Zatem, podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy - w celu wykonania zadania służbowego.

W świetle art. 29 § 1 ustawy - Kodeks pracy określenie w umowie o pracę m.in. miejsca wykonywania pracy, pozostaje w gestii stron stosunku pracy. Nie ma przeszkód prawnych, aby w umowie o pracę zawartej z pracownikiem, określono jako miejsce jej wykonywania siedzibę przedsiębiorcy, natomiast udanie się w podróż służbową nie wymaga zmiany dotychczasowych postanowień umownych pomiędzy pracownikiem a pracodawcą. Przejściowe świadczenie pracy poza siedzibą pracodawcy lub stałym miejscem pracy pracownika odbywa się w sposób mniej sformalizowany, zazwyczaj w dokumencie polecenia wyjazdu służbowego. W takim przypadku, jeśli umowa o pracę nie przewiduje dodatkowych warunków, służbowy wyjazd pracownika poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy, będzie podróżą służbową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że miejscem wykonywania pracy przez pracowników jest teren T. Jednocześnie w przypadku otrzymania zlecenia wykonania robót w innych miejscowościach na terenie Polski północnej pracodawca wysyła pracowników na podstawie polecenia wyjazdu służbowego do wykonania tego zlecenia na okres od jednego do dwóch tygodni (czasami dwa miesiące), następnie pracownicy wracają do stałego miejsca wykonywania pracy. Jeśli zatem, w powyższej sytuacji mamy do czynienia z podróżą służbową pracowników, to diety i inne należności otrzymane za czas tej podróży, będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej we wcześniej wymienionym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej, regulującym wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej sferze budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Reasumując stwierdzić należy, że w sytuacji, opisanej we wniosku, tj. gdy stałe miejsce wykonywania pracy pracownika, zgodnie z treścią umowy o pracę, znajduje się w T., natomiast w innych miejscowościach na terenie Polski północnej wykonuje on jedynie zadania służbowe na polecenie swego pracodawcy - to zgodnie z brzmieniem wyżej cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym, wypłacone przez pracodawcę diety i inne należności za czas podróży służbowej podlegają zwolnieniu do wysokości wskazanej w wyżej powołanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.