ITPB2/415-791/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2011 r. (data wpływu - 25 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2011 r. (data wpływu - 22 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia gruntu rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia gruntu rolnego.

Wniosek uzupełniono w dniu 22 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłym w dniu 31 stycznia 2007 r. dziadku na mocy testamentu z dnia 8 kwietnia 2003 r. W skład masy spadkowej weszły nieruchomości rolne oznaczone nr geod. 61, 273/14, 273/18 i 32/4 o klasie gruntu RIVa o łącznej powierzchni 1,8631 ha.

Spadkodawca dokonał w testamencie wydziedziczenia swoich dzieci: Grażyny N., Barbary S. oraz Waldemara Sz., jak również dokonał zapisów na rzecz wnuczka - Mariusza Sz. oraz wnuczki - Marty K., zobowiązując Wnioskodawczynię do wydania zapisobiorcom nieruchomości nr geod. 273/19 o powierzchni 0,30 ha, nr geod. 61 o powierzchni 0,8 ha oraz nr geod. 274/14 o powierzchni 0,0995 ha, a ponadto - do ustanowienia na jednej z nieruchomości dożywotniej służebności mieszkania na rzecz Danuty Sz.

Wnioskodawczyni, zgodnie z wolą spadkodawcy, wykonała w dniu 26 sierpnia 2009 r. zapis na rzecz Marty K. poprzez umowę darowizny gruntów o łącznej powierzchni 0,5795 ha.

Ponadto, na mocy wyroku Sądu Okręgowego, zmienionego wyrokiem Sądu Apelacyjnego, ustalono, iż Maciejowi N. i Małgorzacie P. należy się prawo do zachowku po zmarłym dziadku.

Wnioskodawczyni w celu zaspokojenia roszczeń z tytułu zachowku, dokonała w dniu 3 sierpnia 2011 r. na rzecz osób fizycznych sprzedaży działki rolnej oznaczonej nr geod. 273/18. W chwili transakcji przedmiotowa działka - nie wliczając w to gruntu stanowiącego przedmiot zapisu - wchodziła w skład należącego do Wnioskodawczyni gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Ponadto w akcie notarialnym brak jest zapisów dotyczących przeznaczenia zbywanego gruntu, zawarto natomiast zapis, iż nabywca kupił nieruchomość rolną zdefiniowaną w art. 2 pkt 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego.

Zgodnie zaś z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka gruntu jest objęta obszarem przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Wobec tego, że sprzedana działka gruntu stanowi część masy spadkowej, to tym samy stanowi część gospodarstwa rolnego nabytego przez Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży przedmiotowej działki Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 stycznia 2007 r. (data śmierci spadkodawcy), zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

W ocenie Wnioskodawczyni transakcja sprzedaży nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiując pojęcie gospodarstwa rolnego, odsyła w tym zakresie do przepisów ustawy o podatku rolnym. I tak, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Wnioskodawczyni na mocy testamentu nabyła własność gruntów, które są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty rolne klasa R IVa i wyczerpują przesłanki definicji gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni nie prowadzi na odziedziczonych nieruchomościach działalności gospodarczej. Sprzedana nieruchomość stanowi zatem składnik gospodarstwa rolnego. W wyniku sprzedaży przedmiotowa działka nie utraciła charakteru rolnego, gdyż według planu zagospodarowania przestrzennego znajduje się ona na obszarze rolniczym.

Jak podnosi Wnioskodawczyni, w orzecznictwie NSA ugruntował się pogląd, że utrata charakteru rolnego gruntów, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia (np. wyroki: z dnia 11 grudnia 1996 r. III SA 1025/95 OSP 1999/4 poz. 76; z dnia 6 grudnia 2000 r. SA/Sz 1599/99; z dnia 23 marca 2001 r. I SA/Gd 907/2000; z dnia 22 sierpnia 2001 r. I SA/Gd).

Wnioskodawczyni uznaje zatem, iż spełniony jest warunek określony w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego grunt ten będzie w dalszym ciągu określany jako grunty rolne i będzie przeznaczony pod działalność rolniczą.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, przychód ze sprzedaż przedmiotowej działki, przeznaczony na spłatę zachowku, będzie korzystał ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zaistniałym stanie faktycznym dla powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data jej nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłym w dniu 31 stycznia 2007 r. dziadku na mocy testamentu z dnia 8 kwietnia 2003 r. W skład masy spadkowej weszły nieruchomości rolne oznaczone nr geod. 61, 273/14, 273/18 i 32/4 o klasie gruntu RIVa o łącznej powierzchni 1,8631 ha.

Spadkodawca dokonał w testamencie wydziedziczenia swoich dzieci: Grażyny N., Barbary S. oraz Waldemara Sz., jak również dokonał zapisów na rzecz wnuczka - Mariusza Sz. oraz wnuczki - Marty K., zobowiązując Wnioskodawczynię do wydania zapisobiorcom nieruchomości nr geod. 273/19 o powierzchni 0,30 ha, nr geod. 61 o powierzchni 0,8 ha oraz nr geod. 274/14 o powierzchni 0,0995 ha, a ponadto - do ustanowienia na jednej z nieruchomości dożywotniej służebności mieszkania na rzecz Danuty Sz.

Wnioskodawczyni, zgodnie z wolą spadkodawcy, wykonała w dniu 26 sierpnia 2009 r. zapis na rzecz Marty K. poprzez umowę darowizny gruntów o łącznej powierzchni 0,5795 ha.

Ponadto, na mocy wyroku Sądu Okręgowego, zmienionego wyrokiem Sądu Apelacyjnego, ustalono, iż Maciejowi N. i Małgorzacie P. należy się prawo do zachowku po zmarłym dziadku.

Wnioskodawczyni w celu zaspokojenia roszczeń z tytułu zachowku, dokonała w dniu 3 sierpnia 2011 r. na rzecz osób fizycznych sprzedaży działki rolnej oznaczonej nr geod. 273/18.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Panią nieruchomości będących przedmiotem spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że zbycie działki rolnej oznaczonej nr geod. 273/18 będzie stanowiło źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 przytoczonej ustawy, gdyż nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca 2007 r., w którym nastąpiło jej nabycie, tj. przed dniem 31 grudnia 2012 r.

Odnosząc się natomiast do zasad opodatkowania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, należy stwierdzić, iż zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia "gospodarstwo rolne". W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

Treść art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje więc, że przewidziane w nim zwolnienie uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

* sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jedną z zasadniczych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest to, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny. Utrata charakteru rolnego następuje zaś przez wyłączenie gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Ma ono miejsce przede wszystkim wówczas, jeżeli grunt zostaje przeznaczony pod działalność gospodarczą, albo pod budownictwo. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

W konsekwencji, dokonana przez nabywcę zmiana przeznaczenia gruntu rolnego polegająca na faktycznym przekształceniu sposobu jego użytkowania, łączącym się ze zmianą jego dotychczasowego charakteru, np. przeznaczenie gruntu rolnego pod działalność gospodarczą lub pod budownictwo może powodować, że nie wystąpią przesłanki do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntów nie nastąpiła w "związku z tą sprzedażą". Zatem ustawodawca nie zawęża zmiany charakteru gruntów czasowo jedynie do momentu sprzedaży. Przepis ten nie zawiera bowiem sformułowania "na skutek sprzedaży", czy też "w wyniku sprzedaży". Ponieważ ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych używa określenia "w związku" i nie definiuje, co należy rozumieć przez to pojęcie, to niewątpliwie chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia. Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie, którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie, formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, działka rolna, którą nabyła Pani w 2007 r., wchodziła w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Natomiast w dniu 3 sierpnia 2011 r. opisany we wniosku grunt sprzedała Pani na rzecz osób fizycznych. Jednakże w akcie notarialnym brak jest zapisów dotyczących jego przeznaczenia, zawarto natomiast zapis, iż nabywca kupił nieruchomość rolną, zdefiniowaną w art. 2 pkt 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. Zgodnie zaś z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, co wskazano w piśmie uzupełniającym - przedmiotowa działka gruntu jest objęta obszarem przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Dla nabycia prawa do określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki rolnej istotnym jest - obok przesłanki kwalifikacji zbywanego gruntu jako użytków rolnych lub jako gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych i zarazem stanowiących gospodarstwo rolne (t.j. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową - aby wskutek sprzedaży nie utraciła ona rolnego charakteru.

Samo jednak sklasyfikowanie sprzedanego gruntu jako rolnego, co wynika z ksiąg wieczystych, rejestrów gruntów, bądź - jak wskazano we wniosku - jako nieruchomość rolną w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego (o czym stanowi jeden z zapisów aktu notarialnego), nie przesądza o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, konieczne jest również bowiem zachowanie jego rolnego charakteru, przy czym chodzi tu o faktyczne, a nie jedynie prawne zachowanie tego charakteru.

Jeżeli zatem sprzedającemu nie są znane ani zamiary z jakimi nabywca dokonał zakupu gruntu, ani sposób faktycznego wykorzystywania po zakupie tego gruntu, to nieuprawnionym i nielogicznym jest jednoczesne twierdzenie, iż w wyniku sprzedaży nie zmieni się jego charakter.

W związku z powyższym, wskazane przez Wnioskodawczynię we wniosku okoliczności są niewystarczające do uznania, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie zaznaczyć jednak należy, iż zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Z kolei okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, t.j. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Zgodnie z przepisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2).

Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 4). Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.