ITPB2/415-78/08/S-12/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w 22 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 762/11, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym pełniącym służbę poza granicami państwa. Na mocy rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa w strukturach sił sojuszniczych NATO, w Niemczech na stanowisku referenta w "C." w Dowództwie Komponentu Sił Powietrznych NATO w R., na podstawie art. 24 ust. 2, art. 44 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych oraz na podstawie § 10 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 15 kwietnia 2004 r. w sprawie trybu wyznaczania żołnierzy zawodowych na stanowiska służbowe i zwalniania z tych stanowisk na okres od 1 sierpnia 2005 r. do 31 lipca 2008 r. W związku z tym, na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 25 maja 2004 r. w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa (Dz. U. Nr 140, poz. 1479), zajmuje etat znajdujący się w wykazie stanowisk służbowych przeznaczonych dla żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa. Na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 26 czerwca 2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. Nr 162, poz. 1698 z późn. zm.), otrzymuje należność zagraniczną.

Do głównych zadań Dowództwa Komponentu Sił Powietrznych NATO w R., której częścią jest "C." należą między innymi:

* zapewnienie efektywnego prowadzenia misji "..." w rozszerzonej strefie odpowiedzialności NATO,

* bezpośrednie wspieranie prowadzonych przez NATO operacji np. ISAF w Afganistanie (International Security Assistance Forces),

* utrzymywanie sił reagowania NATO-NrF (NATO Reaction Forces) w gotowości do użycia w granicach NATO, jak również do misji poza granicami NATO,

Sekcja "C.", a co za tym idzie również Wnioskodawca wspiera powyższe cele poprzez:

* wspieranie i zabezpieczanie Dowództwa Komponentu Sił Powietrznych NATO,

* wspieranie i zabezpieczanie wszystkich zespołów Dowództwa Komponentu Sił Powietrznych NATO wydzielanych i uczestniczących w przedsięwzięciach, tj. ćwiczenia i zadania bojowe realizowane głównie w ramach misji ISAF w Afganistanie.

W ramach wykonywanych obowiązków służbowych jest m.in. zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata w ramach działań NrF. Wnioskodawca nadmienia również, że nie jest członkiem służby zagranicznej oraz nie przebywa w podróży służbowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnień przedmiotowych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 i pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy wyraźnie wskazują, że żołnierz zawodowy może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 20 i 83 ustawy, jednakże nie może korzystać z nich równocześnie. Wnioskodawca uważa, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w pkt 20 będzie dotyczyło również żołnierzy zawodowych przebywających czasowo za granicą i spełniających warunki określone w tym przepisie. Żołnierze zawodowi pełnią bowiem służbę na podstawie stosunku służbowego, który nie jest stosunkiem pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, lecz niepracowniczym, administracyjnym stosunkiem zatrudnienia. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 omawianej ustawy, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Z zapisu wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stworzyła własną definicję pracownika i w kategorii osób uznanych za pracowników mieści się również żołnierz zawodowy. Na poparcie powyższego powołuje wyrok WSA z dnia 4 sierpnia 2006 r., sygn. akt III SA/Wal 505/06 oraz interpretacje wydane przez Dyrektorów Izb Skarbowych z dnia 15 listopada 2007 r. Nr DPO-1.14-070-01-53/07 oraz z dnia 11 października 2007 r. w sprawie 1401/BF-II/415-46/07/JO/OFL-II.

Jednakże, przepisy wyraźnie wskazują, że jeśli żołnierz zawodowy korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy, to nie może równocześnie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy.

Natomiast dla zastosowania zwolnienia przedmiotowego z pkt 83 niezbędne jest spełnienie dwóch warunków wynikających z przepisu:

Wystarczy przy tym użycie samego żołnierza (bez jego przynależności do jednostki krajowej) do wymienionych w przepisie celów, dla spełnienia wszystkich przesłanek, które zawiera przepis.

W dniu 13 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB2/415-78/08/BK, w której stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2008 r. uznał za nieprawidłowe. Stwierdził bowiem, że należności zagraniczne uzyskane przez Wnioskodawcę nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 i pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 8 kwietnia 2008 r. (data nadania 7 kwietnia 2008 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 21 kwietnia 2008 r., znak ITPB2/415W-23/08/ENB. W dniu 12 maja 2008 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której Skarżący zarzucił między innymi naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 20 i pkt 83 ustawy, oraz wniósł o uchylenie skarżonej interpretacji i uznanie uprawnienia do zastosowania wskazanych zwolnień przedmiotowych.

Wyrokiem z dnia 29 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 691/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy skargę oddalił. Natomiast w dniu 22 marca 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem sygn. akt II FSK 163/11 uchylił powyższy wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy.

Wyrokiem z dnia 22 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 762/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu WSA w Bydgoszczy stwierdził m.in., że cechą istotną (relewantną) żołnierzy wyznaczonych i skierowanych jest to, że pełnią oni służbę wojskową poza granicami państwa. Cechą istotną nakazującą ich równe traktowanie w zakresie zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to czy realizują oni cele wyznaczone w tym przepisie. Brak bowiem ich realizacji, zdaniem Sądu uzasadnia ich zróżnicowanie mimo tego, że dwie te grupy żołnierzy "pełnią służbę wojskową poza granicami państwa". Żołnierze skierowani pełniący tę służbę w ramach jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. realizują zawsze bo wskazuje na to wprost art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa. Natomiast wykładnia art. 24 ust. 1-7 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych jak również przepisów rozporządzenia w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, nie daje na to pytanie odpowiedzi wprost.

Wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy oraz art. 24 ust. 1-7 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, nie pozwala na przyjęcie poglądu, że istotną cechą relewantną różnicującą pozycję żołnierzy wyznaczonych jak i skierowanych jest to, że ci pierwsi nie pełnią służby w jednostce wojskowej, a ci drudzy pełnią. Powyższe zdaniem Sądu oznacza, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy ma zastosowanie do żołnierzy pełniących wojskową służbę za granicą, o których mowa w art. 24 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych.

Sąd nakazał przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględnienie zaprezentowanej wykładni prawa, oraz ustalenie czy skarżący przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazał w nim, że jako żołnierz realizuje wyznaczone cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, zdaniem Sądu wynika bowiem jedynie, że "jest zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata". Zdaniem Sądu zachodzi więc konieczność ustalenia czy sama gotowość realizacji celów będzie wystarczająca do nabycia prawa do zwolnienia czy nie, a także i to, czy z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że skarżący jednocześnie "wzmacniał siły państwa albo państw sojuszniczych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, z wyjątkiem wynagrodzenia uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej, w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym była wykonywana praca; zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet, z zastrzeżeniem ust. 15.

Artykuł 21 ust. 15 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia za pracę otrzymywanego przez pracownika w związku z jego pobytem poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

Artykuł 21 ust. 15 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. stanowi, że zwolnienie o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Jak wynika ze stanu faktycznego Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym pełniącym służbę poza granicami państwa. Na mocy rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa w strukturach sił sojuszniczych NATO, w Niemczech na stanowisku referenta w "C." w Dowództwie Komponentu Sił Powietrznych NATO w R., na podstawie art. 24 ust. 2, art. 44 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych oraz na podstawie § 10 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 15 kwietnia 2004 r. w sprawie trybu wyznaczania żołnierzy zawodowych na stanowiska służbowe i zwalniania z tych stanowisk na okres od 1 sierpnia 2005 r. do 31 lipca 2008 r. W związku z tym, na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 25 maja 2004 r. w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa (Dz. U. Nr 140, poz. 1479), zajmuje etat znajdujący się w wykazie stanowisk służbowych przeznaczonych dla żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa. Na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z 26 czerwca 2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. Nr 162, poz. 1698 z późn. zm.), otrzymuje należność zagraniczną. W ramach wykonywanych obowiązków służbowych jest m.in. zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata w ramach działań NrF. Wnioskodawca nadmienia również, że nie jest członkiem służby zagranicznej oraz nie przebywa w podróży służbowej.

Analizując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, wyjaśnić należy, że stosunek służbowy jest charakterystycznym niepracowniczym stosunkiem zatrudnienia. Ma on charakter administracyjnoprawny, bowiem przepisy dotyczące jego nawiązania (rozwiązania), jak i szczegółowe regulacje praw i obowiązków jego stron zawarte są w aktach z zakresu prawa administracyjnego. Na podstawie stosunków służbowych zatrudniani są np.: żołnierze zawodowi sił zbrojnych RP, funkcjonariusze Policji.

Poszczególne służbowe stosunki zatrudnienia wykazują szereg odrębności w porównaniu z zatrudnieniem na podstawie pracowniczych stosunków zatrudnienia.

Stosunek pracy jest stosunkiem zobowiązującym, gdzie jedna strona (pracownik) zobowiązuje się do świadczenia pracy na rzecz drugiej strony (pracodawcy) pod jego kierownictwem, a pracodawca zobowiązuje się do wypłaty pracownikowi wynagrodzenia. Regulacje prawne dotyczące stosunku pracy uregulowane są w przepisach działu II Kodeksu pracy (art. 22-27 k.p.). Stosunek pracy zazwyczaj strony nawiązują poprzez zawarcie umowy o pracę, jednakże może on powstać także na skutek powołania, mianowania albo wyboru.

Przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych, są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą.

Z analizy art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2009 r. wynika wprost, że dotyczy on tylko podatników uzyskujących dochody ze stosunku pracy, nie obejmuje natomiast dochodów uzyskanych na podstawie stosunku służbowego.

Mając na uwadze, iż Wnioskodawca uzyskiwał dochody ze stosunku służbowego, należy uznać, że nie przysługuje mu prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bezprzedmiotowe jest zatem analizowanie przesłanek wyłączających stosowanie tego przepisu, wskazanych w art. 21 ust. 15 ustawy.

W zakresie natomiast możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględniając w niniejszej sprawie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy stwierdzić należy, iż przepis ten ma zastosowanie do żołnierzy pełniących wojskową służbę za granicą, o których mowa w art. 24 ust. 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (tekst jedn. z 2010 r. Dz. U. Nr 90, poz. 593 z późn. zm.), tj. zarówno żołnierzy skierowanych jak i żołnierzy wyznaczonych do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa.

Niemniej jednak, dla zastosowania wskazanego zwolnienia przedmiotowego koniecznym jest również - na co wskazał WSA w Bydgoszczy-aby żołnierz uzyskujący należność pieniężną pełniący służbę za granicą realizował cele wskazane w tym przepisie.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca będąc żołnierzem wyznaczony został na stanowisko referenta w "C." w Dowództwie Komponentu Sił Powietrznych NATO w R. "C." wspiera i zabezpiecza Dowództwo Komponentu Sił Powietrznych NATO, oraz wspiera i zabezpiecza wszystkie zespoły Dowództwa Komponentu Sił Powietrznych NATO wydzielane i uczestniczące w przedsięwzięciach, tj. ćwiczenia i zadania bojowe realizowane głównie w ramach misji ISAF w Afganistanie.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w ramach obowiązków służbowych był zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata w ramach działań NrF.

Z powyższego nie wynika zatem, że Wnioskodawca pełniąc służbę za granicą wzmacniał siły państw sojuszniczych, a wyznaczenie do służby na stanowisku referenta w "C." związane było z użyciem Go w tym celu. Wnioskodawca wprawdzie był zobligowany do pozostawania w gotowości do realizacji celów wskazanych w przepisie, niemniej jednak, nie sposób uznać, iż sama gotowość do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata w ramach działań NrF, jest równoznaczna z "użyciem" w celach wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy.

Podkreślenia wymaga, iż - jak już wielokrotnie wskazywano w orzecznictwie - ratio legis art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy, sprowadza się do preferencyjnego potraktowania tylko tych podatników, którzy pełnią służbę lub pracują w warunkach absolutnie wyjątkowej trudności i niebezpieczeństwa dla życia i zdrowia. Tym samym pozostawania w gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata w ramach działań NrF, nie można utożsamiać z faktycznym pełnieniem służby w warunkach wskazanych powyżej.

W konsekwencji, należy uznać, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.