ITPB2/415-766b/11/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2011 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 16 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2011 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 23 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przedłużenia terminu do wydatkowania środków ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości przedłużenia terminu do wydatkowania środków ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 4 listopada 2011 r. Nr ITPB2/415-766/11-2/MM wezwano Panią do ich usunięcia. Wniosek uzupełniła Pani pismem z dnia 19 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w 2006 r. nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Dnia 19 listopada 2009 r. podpisała przedwstępną umowę sprzedaży ww. prawa, natomiast do podpisania umowy końcowej doszło dnia 11 stycznia 2010 r.

Następnie w dniu 26 listopada 2009 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną kupna domu i tytułem zadatku wpłaciła 60.000 zł Właściciele nie przystąpili jednak do umowy końcowej sprzedaży domu i dnia 26 lutego 2010 r. został spisany protokół (właściciele nie stawili się do notariusza). Do dnia złożenia wniosku właściciele tego domu zwrócili Wnioskodawczyni 10.000 zł zadatku. Zgodnie z wyrokiem sądu, do dnia 1 września 2011 r. zostali zobowiązani do zwrotu Wnioskodawczyni pozostałej kwoty w wysokości 50.000 zł. Jednakże już poinformowali Wnioskodawczynię, że na wyznaczony dzień zwrócą jej jedynie 20.000 zł.

W związku z tym, iż nie doszło do kupna domu, Wnioskodawczyni wraz z mężem postanowiła wybudować własny dom. Materiały budowlane na ten cel małżonkowie zaczęli kupować już w lipcu 2010 r., zaś zatwierdzenie projektu budowlanego i pozwolenie na budowę otrzymali w dniu 30 września 2010 r.

Umowę przedwstępną kupna działki, na której budowany jest dom małżonkowie podpisali dnia 10 czerwca 2010 r., jednak do chwili złożenia wniosku nie podpisali umowy końcowej, gdyż właściciel oddłuża działki. W związku z tym, że oddłużanie zbliża się do końca, to w sierpniu małżonkowie planowali podpisać umowę końcową kupna działki i we wrześniu br. zamierzali wprowadzić się do ww. domu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania drugiego. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni - w zakresie pytania drugiego - powinna otrzymać zgodę na przedłużenie okresu rozliczenia się o kolejny rok. Dałoby to Jej możliwość odzyskania pieniędzy od dłużnika, co z kolei pozwoliłoby wyremontować dom i rozliczyć się z urzędem skarbowym, gdyż prawdopodobnie uzyska pozostałą kwotę zadatku, co pozwoli na wykonanie remontu ww. budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego odnośnie pytania drugiego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ponieważ w niniejszej sprawie odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi ono źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy.

Do uzyskanego przychodu mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. Bowiem na mocy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do art. 28 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

Natomiast w myśl art. 21 ust. 2a tej ustawy, przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w 2006 r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Dnia 19 listopada 2009 r. podpisała przedwstępną umowę sprzedaży ww. prawa, natomiast do podpisania umowy końcowej doszło dnia 11 stycznia 2010 r.

Następnie w dniu 26 listopada 2009 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną kupna domu i tytułem zadatku wpłaciła 60.000 zł Właściciele nie przystąpili jednak do umowy końcowej sprzedaży domu i dnia 26 lutego 2010 r. został spisany protokół (właściciele nie stawili się do notariusza). Do dnia złożenia wniosku właściciele tego domu zwrócili Wnioskodawczyni 10.000 zł zadatku. Zgodnie z wyrokiem sądu, do dnia 1 września 2011 r. zostali zobowiązani do zwrotu Wnioskodawczyni pozostałej kwoty w wysokości 50.000 zł. Jednakże już poinformowali Wnioskodawczynię, że na wyznaczony dzień zwrócą jej jedynie 20.000 zł.

W związku z tym, iż nie doszło do kupna domu, Wnioskodawczyni wraz z mężem postanowiła wybudować własny dom. Materiały budowlane na ten cel małżonkowie zaczęli kupować już w lipcu 2010 r., zaś zatwierdzenie projektu budowlanego i pozwolenie na budowę otrzymali w dniu 30 września 2010 r.

Umowę przedwstępną kupna działki, na której budowany jest dom małżonkowie podpisali dnia 10 czerwca 2010 r., jednak do chwili obecnej nie podpisali umowy końcowej, gdyż właściciel oddłuża działki. W związku z tym, że oddłużanie zbliża się do końca, to w sierpniu małżonkowie planowali podpisać umowę końcową kupna działki i we wrześniu br. zamierzali wprowadzić się do ww. domu.

Podkreślić należy, iż zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są również wyjątkiem od zasady wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w myśl którego, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie zarówno wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej.

Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Podkreślić przy tym należy, iż wskazany w ustawie dwuletni okres na wydatkowanie uzyskanych środków stanowiący warunek nabycia prawa do zwolnienia, jest terminem nieprzekraczalnym, co do którego ustawodawca nie przewidział możliwości jego wydłużenia.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wbrew stanowisku Wnioskodawczyni terminu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości oraz określonych praw majątkowych na wskazane w ww. przepisie cele mieszkaniowe nie można przedłużać ani przesuwać.

Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na cele mieszkaniowe wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.) po upływie dwóch lata od dnia sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie będą korzystały z przedmiotowego zwolnienia.

Ponadto wyjaśnić należy, że z istoty rozwiązania zawartego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła korzystać z przedmiotowego zwolnienia, podatnik winien przeznaczyć ją m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Zgodnie z art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.), przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się zatem na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję powyższego przepisu stwierdzić należy, że właścicielem budynku wzniesionego na gruncie jest co do zasady właściciel nieruchomości, na której budynek został wybudowany.

W rozpatrywanej sprawie nie można więc uznać, że Wnioskodawczyni poniosła wydatki na budowę własnego budynku mieszkalnego, skoro środki uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zainwestowała w budowę domu na działce nie stanowiącej Jej własności.

Ani udzielone przez właściciela działki prawo dysponowania nieruchomością na cele budowlane, ani też wydane na tej podstawie pozwolenie na budowę nie przenoszą własności tej nieruchomości i tym samym nie dają podstaw prawnych do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) w związku z art. 21 ust. 16 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż przychód uzyskany z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, który zostanie wydatkowany po upływie dwóch lat od dnia jego sprzedaży nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia.

Również wydatki na budowę domu na działce, do którego Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo własności - nie zostały przeznaczone na budowę własnego budynku mieszkalnego, a co za tym idzie kwota wydatkowana na ten cel nie jest objęta przedmiotowym zwolnieniem.

Zatem w sytuacji, gdy nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), to zgodnie z art. 28 ust. 3 ww. ustawy, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.