ITPB2/415-760/10/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2010 r. (data wpływu 13 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca jest firmą deweloperską, sprzedaje lokale mieszkalne osobom fizycznym. W ramach akcji marketingowej mającej na celu zintensyfikowanie sprzedaży mieszkań Spółka do zakupionego przez klienta lokalu mieszkalnego dołącza świadczenie dodatkowe w postaci opłaconego półrocznego "czynszu" do wspólnoty mieszkaniowej. Przedmiotem sprzedaży jest więc lokal mieszkalny i opłacone koszty administrowania nieruchomością wspólną za okres półroczny licząc od dnia protokolarnego przekazania lokalu nabywcy (klienci nie korzystający z promocji ponoszą ciężar zaliczek na poczet kosztów zarządzania nieruchomością wspólną od dnia następnego po protokolarnym przekazaniu lokalu). Koszty prowadzonej promocji Spółka uwzględniła kalkulując cenę sprzedaży lokali.

Ze względu na specyficzny przedmiot sprzedaży - nieruchomość, oraz szczególne warunki zawierania umowy sprzedaży - forma aktu notarialnego ze sformalizowanymi zapisami umownymi, wpis do ksiąg wieczystych - prawnicy opracowali zapis umowny regulujący warunki promocji w następujący sposób:

"Sprzedający zobowiązuje się po wybudowaniu wyżej opisanego budynku ustanowić odrębną własność i sprzedać lokal mieszkalny będący przedmiotem niniejszej umowy wraz z pomieszczeniami przynależnymi:

nr

w klatce nr....,

usytuowane na piętrze nr...,

wraz z udziałem w prawie własności w działce gruntu opisanej w § 1 i we współwłasności części wspólnych budynków i innych urządzeń lokali nie służących wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali.

Sprzedający zobowiązuje się, że osoby trzecie nie będą dochodzić od Kupujących zapłaty zaliczek za czas przed okresem określonym w pkt 2 lit. a albo pkt 2 lit. b umowy."

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po opłaceniu przez Spółkę przedmiotowych kosztów administrowania po stronie klientów powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia a po stronie Spółki obowiązek sporządzenia informacji podatkowej o uzyskanych przez Klientów przychodach z tytułu opłaconych zaliczek na poczet kosztów administrowania.

Zdaniem Wnioskodawcy po stronie klienta nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Spełnienie przez Spółkę świadczenia polegającego na zapłaceniu zaliczek na poczet kosztów administrowania nieruchomością wspólną za okres 6 miesięcy po protokolarnym przekazaniu lokalu jest jedynie wypełnieniem postanowień zawartej między stronami umowy sprzedaży. W związku ze specyficznym przedmiotem sprzedaży, nie jest możliwy zapis, z którego wynika że przedmiot sprzedaży to lokal mieszkalny i opłacone koszty administrowania za 6 miesięcy, co nie zmienia faktu, iż taka jest wola stron. Spółka ponosząc wydatki na poczet kosztów administrowania spełnia jedno ze świadczeń do którego została zobligowana w umowie (wydanie lokalu i zapłata kosztów administrowania za umówiony okres) a po stronie klienta nie powstaje przychód - klient w cenie sprzedaży zapłacił za lokal mieszkalny wraz z opłaconymi kosztami zarządzania nieruchomością za okres półroczny. Nie powstaje po jego stronie przychód, a po stronie Spółki nie powstaje obowiązek sporządzenia informacji dla klientów o uzyskanych przychodach podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.:Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Przy czym, stanowiąc o wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca nie sprecyzował bliżej, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenia". Ograniczył się w tym względzie jedynie do wskazania w art. 11 ust. 2a powołanej ustawy sposobu i kryteriów ustalania ich wartości.

W tej sytuacji koniecznym wydaje się zatem odwołanie do rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym oraz w orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego.

W prawie cywilnym pojęcie "świadczenia" rozpatruje się na tle stosunku zobowiązaniowego w ten sposób, że przez świadczenie rozumie się zachowanie dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu podlegającego ochronie interesowi wierzyciela (art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Najogólniej rzecz biorąc świadczenie polegać może na zachowaniu się czynnym-działaniu lub zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymywaniu się od jakiegoś działania.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia dla celów podatkowych ma jednak szerszy zakres niż w prawie cywilnym. I tak przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tekst jedn.: nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. Akt FPS 9/02).

W znaczeniu "słownikowym" z kolei określenie "nieodpłatne świadczenia" oznacza wszelkie świadczenia nie wymagające opłaty; takie, za które się nie płaci, bezpłatne (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003).

Istotą nieodpłatnego świadczenia jest więc to, by otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Formą takiego świadczenia natomiast może być niewątpliwie świadczenie w postaci opłaconego półrocznego czynszu do wspólnoty mieszkaniowej.

Przy tym, dla oceny nieodpłatności świadczeń w aspekcie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma również znaczenia przyczyna, z powodu której tej odpłatności nie ustalono.

Artykuł 20 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "sprzedaż premiowa". Jednakże w ujęciu cywilistycznym pod pojęciem sprzedaży należy rozumieć odstąpienie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującego za określoną cenę. Natomiast określenie "premia" oznacza nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś, często mające zachęcić do czegoś osobę nagradzaną.

Dane świadczenie można uznać za sprzedaż premiową po spełnieniu następujących kryteriów:

* wydana nagroda związana jest z nabyciem towaru lub usługi,

* nagroda przyznawana jest każdemu nabywcy, który spełnia określone przez sprzedającego warunki zakupu,

* nagroda nie została przyznana w formie towarów lub usługi, którą sprzedano nabywcy.

Zatem w sytuacji gdy wartość świadczenia dodatkowego ze strony Spółki na rzecz klienta w postaci opłaconego półrocznego czynszu do wspólnoty mieszkaniowej nie przekracza kwoty 760 zł i nie jest przekazywana klientowi w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przypadku natomiast świadczeń o wyższej wartości (tekst jedn.: gdy jednorazowa wartość nagrody przekracza kwotę warunkującą zwolnienie) Spółka - stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zobowiązana jest do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Na podstawie art. 41 ust. 7 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli przedmiotem wygranych (nagród), o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2, nie są pieniądze, podatnik jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę zaliczki lub należnego zryczałtowanego podatku przed udostępnieniem wygranej (nagrody) lub świadczenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.