ITPB2/415-741/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2011 r. (data wpływu - 8 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz udziału w nieruchomości gruntowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz udziału w nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1993 r. nabyła Pani na skutek darowizny od ojca działkę o powierzchni 1500 m ^2. Uprzednio ww. nieruchomość darczyńca nabył w drodze zasiedzenia, co zostało stwierdzone w wydanym przez sąd w 1980 r. postanowieniu. Natomiast w 1996 r. gmina dokonała nowego obmiaru działek, w wyniku którego powierzchnia ww. gruntu została powiększona do 1560 m ^2. Ponadto w związku z rozbudową ulicy opisaną we wniosku nieruchomość podzielono na mocy decyzji administracyjnej na dwie działki: jedną o powierzchni 1463 m ² i drugą (z przeznaczeniem pod rozbudowę ulicy) - 97 m ².

Jak wskazano we wniosku, w 1999 r. rodzina Pani ojca wniosła sprawę do sądu o unieważnienie postanowienia z 1980 r. o zasiedzeniu i o wznowienie postępowania w tej materii. Na skutek tego sąd w 2004 r. zmienił zaskarżone postanowienie i stwierdził, że w dniu 31 grudnia 1987 r. Pani darczyńca nabył przez zasiedzenie udział wynoszący 1/6 części w nieruchomości stanowiącej działkę o powierzchni 1463 m ² i udział tej samej wielkości w działce o powierzchni 97 m ^2, zaś pozostałe udziały (wynoszące 5/6) w obu nieruchomościach - jego rodzina. W tej sytuacji stała się Pani jedynie współwłaścicielką posiadającą udziały wynoszące 1/6 części w obu nieruchomościach stanowiące 260 m ² darowanej w 1993 r. działki.

Następnie w 2006 r. współwłaściciele zawarli ugodę sądową, w wyniku której dokonano zniesienia współwłasności w ten sposób, że podzielono grunt o powierzchni 1463 m ² na dwie działki: o powierzchni 693 m ² zabudowaną budynkiem (dom) i 770 m ^2, na której posadowiono garaż i studnię, a następnie przyznano Pani na własność pierwszą ze wspomnianych nieruchomości, zaś drugą otrzymała inna współwłaścicielka. Działka o powierzchni 97 m ² pozostała nadal przedmiotem współwłasności w dotychczasowym zakresie.

Ostatecznie w 2011 r. sprzedała Pani powstałą w drodze zniesienia współwłasności nieruchomość oraz udział wynoszący 1/6 części w nieruchomości o powierzchni 97 m ^2, przeznaczonej pod rozbudowę ulicy. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej i udziału w nieruchomości przeznaczonej pod rozbudowę ulicy jest zwolniony od opodatkowania w całości czy tylko w części odpowiadającej działce o powierzchni 260 m ².

Pani zdaniem, sprzedana nieruchomość i udział w gruncie powstały z podziału działki, stanowiącej przedmiot poczynionej na Jej rzecz darowizny. Natomiast z postanowienia sądowego z 2004 r. wynika, że Pani darczyńca mógł Jej darować wyłącznie udział wynoszący 1/6 części nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 1560 m ^2, co w przeliczeniu wynosi 260 m ^2. W związku z powyższym, w Pani ocenie, nabycie tej części nieruchomości (260 m ²) nastąpiło wyłącznie na podstawie darowizny z 1993 r., a zatem przypadającą na nią część przychodu ze sprzedaży w 2011 r. nieruchomości i udziału w działce nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ponadto byłoby zasadnym również zwolnienie całego przychodu z podatku z tego powodu, że całość nabyła Pani w darowiźnie z 1993 r., co w Jej odczuciu wyczerpuje znamiona art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości.

Jak wynika ze stanu faktycznego na przedmiot uzyskanej w 1993 r. przez Panią darowizny miało wpływ postępowanie o stwierdzenie zasiedzenia (wszczęte w 1999 r. i zakończone w 2004 r.), w wyniku którego - jeszcze przed dokonaniem na Pani rzecz ww. świadczenia - darczyńca na mocy postanowienia z 1980 r. nabył prawo własności nieruchomości (stanowiącej następnie przedmiot darowizny), które zostało ograniczone do udziału w niej na skutek wznowienia postępowania.

Wznowienie postępowania jest instytucją uregulowaną w Kodeksie postępowania cywilnego, niemniej jednak - jak wskazuje się w orzecznictwie - prowadzone w tym zakresie postępowanie nie jest nowym postępowaniem, posiadającym odrębny od uprzedniego, własny przedmiot. Postępowanie to, ze względu na ścisłe podmiotowe i przedmiotowe powiązanie z postępowaniem prawomocnie zakończonym, należy traktować jako kontynuację dotychczasowego postępowania, bowiem po stwierdzeniu dopuszczalności wznowienia sąd ponownie rozpoznaje sprawę. Ponadto, co istotne, analizowana instytucja procesowa zmierza do wyeliminowania z obrotu prawnego prawomocnego orzeczenia zapadłego w postępowaniu dotkniętym określonymi w ustawie wadliwościami, jednakże wzruszenie tegoż orzeczenia następuje dopiero z chwilą wydania ostatecznego orzeczenia po ponownym rozpoznaniu sprawy.

Wobec powyższego wznowienie postępowania, zakończone zmianą postanowienia w 1980 r., miało wpływ jedynie na zakres Pani władztwa nad nieruchomością, stanowiącej przedmiot darowizny, a nie stanowiło jej nabycia.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że w 1993 r. nabyła Pani na skutek darowizny od ojca działkę o powierzchni 1500 m ^2. Uprzednio ww. nieruchomość darczyńca nabył w drodze zasiedzenia, co zostało stwierdzone w wydanym przez sąd w 1980 r. postanowieniu. Natomiast w 1996 r. gmina dokonała nowego obmiaru działek, w wyniku którego powierzchnia ww. gruntu została powiększona do 1560 m ^2. Ponadto w związku z rozbudową ulicy opisaną we wniosku nieruchomość podzielono na mocy decyzji administracyjnej na dwie działki: jedną o powierzchni 1463 m ² i drugą (z przeznaczeniem pod rozbudowę ulicy) - 97 m ².

Jak wskazano we wniosku, w 1999 r. rodzina Pani ojca wniosła sprawę do sądu o unieważnienie postanowienia z 1980 r. o zasiedzeniu i o wznowienie postępowania w tej materii. Na skutek tego sąd w 2004 r. zmienił zaskarżone postanowienie i stwierdził, że w dniu 31 grudnia 1987 r. Pani darczyńca nabył przez zasiedzenie udział wynoszący 1/6 części w nieruchomości stanowiącej działkę o powierzchni 1463 m ² i udział tej samej wielkości w działce o powierzchni 97 m ^2, zaś pozostałe udziały (wynoszące 5/6) w obu nieruchomościach - jego rodzina. W tej sytuacji stała się Pani jedynie współwłaścicielką posiadającą udziały wynoszące 1/6 części w obu nieruchomościach stanowiące 260 m ² darowanej w 1993 r. działki.

Następnie w 2006 r. współwłaściciele zawarli ugodę sądową, w wyniku której dokonano zniesienia współwłasności w ten sposób, że podzielono grunt o powierzchni 1463 m ² na dwie działki: o powierzchni 693 m ² zabudowaną budynkiem (dom) i 770 m ^2, na której posadowiono garaż i studnię, a następnie przyznano Pani na własność pierwszą ze wspomnianych nieruchomości, zaś drugą otrzymała inna współwłaścicielka. Działka o powierzchni 97 m ² pozostała nadal przedmiotem współwłasności w dotychczasowym zakresie.

Ostatecznie w 2011 r. sprzedała Pani powstałą w drodze zniesienia współwłasności nieruchomość oraz udział wynoszący 1/6 części w nieruchomości o powierzchni 97 m ^2, przeznaczonej pod rozbudowę ulicy. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że podział nieruchomości na dwie działki nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na skutek dokonania opisanej czynności nie doszło bowiem do przysporzenia w majątku Pani.

Istotnym przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy jest natomiast przeprowadzone w 2006 r. zniesienie współwłasności zabudowanej działki o powierzchni 1463 m ^2, w stosunku do której dotychczas była Pani współwłaścicielem posiadającym udział wynoszący 1/6 części. Zastrzegając przy tym neutralność ww. czynności prawnej co do Pani udziału wynoszącego 1/6 części w działce o powierzchni 97 m ² (bowiem nie stanowił on jej przedmiotu), wskazać należy, iż w wyniku zniesienia współwłasności zabudowanej działki o powierzchni 1463 m ² otrzymała Pani nieruchomość, tj. działkę o powierzchni 693 m ² zabudowaną budynkiem mieszkalnym (dom), która przekraczała udział jaki pierwotnie Jej przysługiwał (1/6 z ww. działki o powierzchni 1463 m ²).

Mając na uwadze ww. przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż różnicę pomiędzy udziałem w nieruchomości nabytym w 1993 r. w wyniku darowizny (z uwzględnieniem postanowienia z 2004 r.) a nieruchomością zabudowaną domem jaka przysługiwała Pani po zniesieniu współwłasności 2006 r. należy traktować w kategorii przysporzenia, ponieważ przypadający na Panią udział we własności zabudowanej nieruchomości uległ powiększeniu.

Nie sposób przy tym zgodzić się z Pani argumentacją co do uwzględnienia skutków uczynionej na Jej rzecz darowizny w 1993 r. i traktować jej jako wyłącznego nabycia obu przedmiotów sprzedaży, tj. zabudowanej nieruchomości i udziału w niezabudowanym gruncie, bowiem jak już wskazano wyżej w wyniku wznowienia postępowania w 2004 r. zmieniono postanowienie sądowe z 1980 r. w sprawie stwierdzenia zasiedzenia (poprzez wyeliminowanie z obrotu prawnego jego pierwotnego brzmienia), skutkiem czego zmniejszył się zakres Pani władztwa nad nieruchomością, stanowiącą przedmiot darowizny. Reasumując, skutkiem zakończonego w 2004 r. ww. postępowania sądowego jest nabycie przez Panią w 1993 r. w drodze darowizny udziału wynoszącego 1/6 części w nieruchomości stanowiącej działkę o powierzchni 1463 m ² i udziału tej samej wielkości w działce o powierzchni 97 m ².

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego, należy wskazać, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału wynoszącego 1/6 części w nieruchomości o powierzchni 97 m ² oraz nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę w części odpowiadającej nabytemu w drodze darowizny od ojca udziałowi wynoszącemu 1/6 w nieruchomości o powierzchni 1463 m ² (z uwzględnieniem postanowienia wydanego w 2004 r.) nie będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do dnia sprzedaży upłynęło już 5 lat.

Natomiast do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w drodze zniesienia współwłasności będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2006 r.

Powyższe wynika z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.). Stanowi on, że do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z przepisem art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Jednakże w myśl ust. 2a tegoż artykułu powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Reasumując:

* przychód ze sprzedaży w 2011 r. udziału w nieruchomości przeznaczonej pod rozbudowę ulicy oraz opisanej we wniosku zabudowanej nieruchomości, w części nabytej w 1993 r. (z uwzględnieniem postanowienia sądowego z 2004 r.) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ terminu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* przychód uzyskany przez Panią ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości, w części nabytej w 2006 r. w drodze zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.