ITPB2/415-728/14/DSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków wydania decyzji o nieodpłatnym przyznaniu sprzedanej nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków wydania decyzji o nieodpłatnym przyznaniu sprzedanej nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiony został następujący stan faktyczny.

W dniu 26 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni zbyła na rzecz małżeństwa K. i E. P. nieruchomość rolną o powierzchni 0,37 ha stanowiącą działkę nr 318/2 położoną w Ł.

Uprzednio decyzją z dnia 24 kwietnia 2012 r. Starosta przyznał Wnioskodawczyni wymienioną działkę nieodpłatnie na własność. Pierwotnie działka wchodziła w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni 12,18 ha należącego do Wnioskodawczyni oraz Jej męża. Gospodarstwo to, zgodnie z decyzją z dnia 27 sierpnia 1979 r. Naczelnika Miasta i Gminy, małżonkowie przekazali na rzecz Skarbu Państwa w zamian za rentę, pozostawiając sobie działkę siedliskową wraz z budynkami oraz działkę gruntową o powierzchni 0,37 ha do bezpłatnego dożywotniego użytkowania.

W dniu 12 grudnia 1990 r., wskazaną działkę siedliskową wraz z budynkami Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali małżeństwu K. i E. P.

W dniu 20 grudnia 1990 r. w życie weszła ustawa o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych, która w art. 118 przyznała prawo do własności dotychczas użytkowanych działek tym rolnikom, którzy przekazali swoje gospodarstwa rolne na własność Skarbu Państwa.

Po śmierci męża Wnioskodawczyni wystąpiła o potwierdzenie swoich praw do Starosty, który wydał decyzję o nieodpłatnym przekazaniu na własność działki nr 318/2 z dnia 24 kwietnia 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy nieodpłatne przyznanie własności wymienionej nieruchomości decyzją Starosty należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy ww. decyzja mająca charakter deklaratoryjny może skutkować powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, decyzja o przyznaniu prawa własności działki na podstawie art. 118 ustawy o ubezpieczeniu rolników indywidualnych, będącej poprzednio częścią gospodarstwa rolnego, którego była wraz z mężem właścicielem a przekazanego Państwu za rentę jest decyzją o charakterze deklaratoryjnym i nie jest tożsama z nabyciem nieruchomości o którym mowa w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni zauważa, że zmienione 20 grudnia 1990 r. przepisy o ubezpieczeniu społecznym rolników w art. 118 ust. 1, 3 i 4 gwarantowały byłym właścicielom gospodarstw rolnych, którzy przekazali gospodarstwa na rzecz Skarbu Państwa, prawo do nieodpłatnego przyznania własności działki pozostawionej sobie wcześniej do dożywotniego użytkowania.

Nabycie prawa własności działki nastąpiło więc, w opinii Wnioskodawczyni, z mocy samej ustawy, a decyzja Starosty jest jedynie potwierdzeniem Jej prawa i nie powinna podlegać rygorowi określonemu w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie własności działki mogło zostać potwierdzone decyzją Starosty w każdym czasie, poczynając od 20 grudnia 1990 r.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że nie złożenie wniosku przez osobę uprawnioną nie oznacza, iż zrzeka się ona prawa do danej nieruchomości.

Reasumując, przyznanie prawa własności działki w trybie art. 118 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników stanowi faktyczne przekształcenie dotychczasowego prawa użytkowania w prawo własności, czyli zmianę formy prawnej władania nieruchomością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw majątkowych jeżeli następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest źródłem przychodu w rozumieniu zacytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 26 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni zbyła na rzecz małżeństwa K. i E. P. nieruchomość rolną o powierzchni 0,37 ha stanowiącą działkę nr 318/2 położoną w Ł. Uprzednio decyzją z dnia 24 kwietnia 2012 r. Starosta przyznał Wnioskodawczyni wymienioną działkę nieodpłatnie na własność. Pierwotnie działka wchodziła w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni 12,18 ha należącego do Wnioskodawczyni oraz Jej męża. Gospodarstwo to, zgodnie z decyzją z dnia 27 sierpnia 1979 r. Naczelnika Miasta i Gminy w W., małżonkowie przekazali na rzecz Skarbu Państwa w zamian za rentę, pozostawiając sobie działkę siedliskową wraz z budynkami oraz działkę gruntową o powierzchni 0,37 ha do bezpłatnego dożywotniego użytkowania. W dniu 12 grudnia 1990 r., wskazaną działkę siedliskową wraz z budynkami Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali małżeństwu K. i E. P. Wnioskodawczyni po śmierci męża wystąpiła o potwierdzenie swoich praw do Starosty, który wydał decyzję o nieodpłatnym przekazaniu na własność działki nr 318/2 z dnia 24 kwietnia 2012 r.

W myśl z art. 118 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz. U. z 2013 r. poz. 1403 z późn. zm.) osobie, której przysługuje prawo użytkowania działki gruntu z tytułu przekazania gospodarstwa rolnego Państwu, w myśl dotychczasowych przepisów, na jej wniosek przyznaje się nieodpłatnie własność tej działki.

Zgodnie z art. 118 ust. 2a tej ustawy, z wnioskiem o przyznanie prawa własności działki określonej w ust. 1 lub 2 może wystąpić również zstępny osoby uprawnionej, o której mowa w tych przepisach, który po śmierci tej osoby faktycznie włada, w zakresie odpowiadającym jej uprawnieniom, daną nieruchomością; jeżeli jednak uprawnionymi są oboje małżonkowie, wniosek taki może być zgłoszony dopiero po śmierci obojga małżonków. Decyzje w sprawach określonych w ust. 1-2a wydaje starosta (art. 118 ust. 4 ww. ustawy).

Mając na uwadze zaprezentowany w niniejszej sprawy stan faktyczny stwierdzić należy, że zgodnie z cytowanymi przepisami ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników, Wnioskodawczyni przysługiwało jedynie uprawnienie do wystąpienia do Starosty z wnioskiem o przeniesienie własności użytkowanej działki. Nie ulega wątpliwości, że wskazany przepis art. 118 ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników nie przewiduje możliwości nabycia własności z mocy samego prawa, nabycie to wiąże się z koniecznością złożenia odpowiedniego wniosku. Oznacza to, że do ponownego nabycia przez Wnioskodawczynię działki, uprzednio przekazanej przez Wnioskodawczynię oraz Jej męża na rzecz Skarbu Państwa doszło na podstawie wydanej przez właściwego Starostę w dniu 24 kwietnia 2012 r. decyzji o przyznaniu nieodpłatnie prawa jej własności. Innymi słowy, nie można przyznać racji Wnioskodawczyni twierdzącej, że wydana w Jej sprawie decyzja Starosty miała charakter wyłącznie deklaratoryjny.

W konsekwencji powyższego, nieodpłatne przyznanie Wnioskodawczyni własności wymienionej nieruchomości decyzją Starosty należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie należy liczyć od końca 2012 r. Powyższe oznacza, iż dokonana przez Wnioskodawczynię w dniu 26 czerwca 2014 r. sprzedaż ww. nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiła ona przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano jej nabycia.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi - 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest - w oparciu o treść art. 30e ust. 2 przytoczonej ustawy - dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Mając na uwadze przedstawiony w niniejszej sprawie stan faktyczny oraz treść przytoczonych przepisów prawa uznać należy, że na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego 19% według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w dniu 26 czerwca 2014 r. z tytułu zbycia ww. nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.