ITPB2/415-726/10/IB - Opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z pracy na pokładzie statku morskiego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2010 r. (data wpływu 5 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku - jest prawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest drugim oficerem nawigatorem. Od dnia 1 stycznia 2011 r. podatnik chciałby podjąć pracę u pracodawcy mającego siedzibę w Singapurze na pokładzie statku zarejestrowanego w norweskim międzynarodowym rejestrze okrętowym NIS, którego właścicielem jest spółka norweska.

Armatorem statku (tekst jedn.: podmiotem, który będzie uprawiał żeglugę statkiem cudzym we własnym imieniu) będzie spółka singapurska, która użytkuje jednostkę w oparciu o umowę czarteru bare-boat (tzw. czarter gołego statku bądź najem statku). Przedmiotem umowy czarteru bare-boat jest oddanie czarterującemu do odpłatnego używania i korzystania statku nieobsadzonego załogą. W takiej sytuacji, obsadzenie statku załogą pozostaje w gestii czarterującego.

Dodatkowo, spółka singapurska będzie zarządcą (managerem) statku w oparciu o umowę o zarządzanie statkiem. Do obowiązków zarządcy należy przede wszystkim nadzór techniczny i klasyfikacyjny nad statkiem oraz obsadzenie statku załogą. Spółka singapurska będzie również pracodawcą zatrudnionych na statku osób.

Statek będzie podnosił banderę norweską.

Wątpliwości podatnika wzbudziła okoliczność, że w sytuacji przedstawionej przez podatnika zastosowanie mogłaby znaleźć zarówno umowa o UPO między Polską a Singapurem jak i nowa umowa o UPO między Polską a Norwegią.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w sytuacji opisanej przez podatnika zastosowanie znajdzie nowa Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z 2009 r. (zwana dalej: Umową o UPO pomiędzy Polską a Norwegią) czy też umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z 1993 r. (zwana dalej: Umową o UPO pomiędzy Polską a Singapurem).

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji przedstawionej we wniosku zastosowanie znajdzie umowa o UPO pomiędzy Polską a Singapurem.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 umowy o UPO między Polską a Singapurem, wynagrodzenia uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego lub statku powietrznego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa (tekst jedn.: w Singapurze).

Nowa umowa o UPO pomiędzy Polską a Norwegią w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., w art. 14 ust. 3 wskazuje, że jeżeli wynagrodzenie zostało uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego zarejestrowanego w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (rejestrze NIS), wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu tylko w tym umawiającym się Państwie, w którym odbiorca wynagrodzenia ma miejsce zamieszkania (tekst jedn.: w Polsce).

W opinii podatnika, w przypadku zbiegu postanowień dwóch umów o UPO, należy zastosować umowę z tym krajem, z którym podatnik pozostaje w ściślejszym związku ze względu na swoją pracę wykonywaną na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej. Ściślejszy związek łączy podatnika ze spółką singapurską, która jest zarówno armatorem i zarządcą przedmiotowej jednostki, jak i pracodawcą podatnika. Ze spółką norweską podatnika nie łączy żadna umowa.

Spółka singapurska jest armatorem statku, na którym podatnik chciałby podjąć zatrudnienie zatem uprawia nim żeglugę we własnym imieniu. Dodać należy, iż sytuacja, gdy armator nie jest właścicielem jednostki jest powszechna w światowej praktyce żeglugowej. Koncepcja ta jest znana również prawu polskiemu - zgodnie z art. 7 ustawy - Kodeks Morski, armatorem jest ten, kto we własnym imieniu uprawia żeglugę statkiem morskim własnym lub cudzym.

Prowadzenie żeglugi jest rozumiane jako całokształt zadań związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pomocą jednostki i obejmuje w szczególności: obsadzenie jednostki załogą, nadzór techniczny nad jednostką, realizację zleconych umów (w szczególności umów przewozu) itp. Dla uznania danego podmiotu za armatora konieczne jest wykonywanie tych czynności we własnym imieniu.

Spółka singapurska zarządza również statkiem w oparciu o umowę o zarządzanie statkiem. Umowa ta określa szczegółowo warunki eksploatacji statku i - w opisanej sytuacji niejako doprecyzowuje postanowienia umowy czarteru bare-boat. Do obowiązków zarządcy należy przede wszystkim nadzór techniczny nad statkiem i obsadzenie statku załogą.

Spółka singapurska jest pracodawcą zatrudnionej na statku załogi. Członkowie załogi podlegają poleceniom singapurskiego pracodawcy i od niego otrzymują też wynagrodzenie.

Skoro właściciel rejestrowy statku jedynie udostępnia go singapurskiej spółce na podstawie umowy o czarter bare-boat w zamian za opłatę czarterową to nie można uznać, aby prowadził za jego pomocą żeglugę we własnym imieniu. Właściciel rejestrowy nie zarządza jednostką nie zatrudnia także członków jej załogi, ani też nie wypłaca im wynagrodzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie sposób zatem uznać by istniał jakikolwiek związek łączący podatnika z właścicielem rejestrowym jednostki. W opinii podatnika, rejestr, do którego wpisana jest jednostka, w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, nie powinien mieć wpływu na sytuację osób zatrudnionych na statku, ale nie posiadających żadnych bezpośrednich związków z jego właścicielem.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że w znacznie ściślejszym związku z sytuacją faktyczną przedstawioną przez podatnika pozostają postanowienia umowy o UPO pomiędzy Polską a Singapurem. W związku z tym, argumentację przedstawioną przez podatnika w niniejszym wniosku uznać należy za słuszną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W niniejszej sprawie zwrócić uwagę należy na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (...) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa.

Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego pod jaką banderą pływa - istotne jest więc - w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.

Z treści złożonego wniosku wynika, że spółka z siedzibą w Singapurze będzie uprawiała żeglugę statkiem cudzym we własnym imieniu, użytkując jednostkę w oparciu o umowę czarteru bare-boat (tzw. czarter gołego statku lub najem statku). Przedmiotem ww. umowy jest oddanie czarterującemu do odpłatnego używania i korzystania statku nie obsadzonego załogą. Obsada statku załogą pozostaje w gestii czarterującego. Spółka singapurska będzie zarządcą (managerem) statku w oparciu o umowę o zarządzanie statkiem. Do jej obowiązków będzie należał przede wszystkim nadzór techniczny i klasyfikacyjny nad statkiem oraz obsada statku załogą. Poza tym, spółka singapurska będzie pracodawcą.

Uwzględniając powyższe, w sytuacji osiągania przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku eksploatowanego przez przedsiębiorstwo, którego siedziba i faktyczny zarząd są w Singapurze znajdą zastosowanie postanowienia umowy z dnia 23 kwietnia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 38, poz. 139).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.