ITPB2/415-697/14/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 września 2014 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 11 września 2014 r.), pismem z dnia 22 października 2014 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 23 października 2014 r.) oraz z dnia 23 października 2014 r. (wpływ do tutejszego organu 27 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości-jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. Nr ITPB2/415-697/14-2/MM wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 października 2014 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 23 października 2014 r.) oraz z dnia 23 października 2014 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 27 października 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca był właścicielem domu, który nabył w drodze umowy o dział spadku z dnia 6 marca 1999 r.

Następnie w dniu 5 czerwca 2009 r. darował dom swojemu synowi. Syn obciążył hipotekę domu długiem wynikającym z kredytu przeznaczonego na remont i rozbudowę tego domu. Syn miał firmę budowlaną i w 2010 r. firma ta zbankrutowała, a syn został bez pracy. Aby utrzymać pięcioosobową rodzinę i spłacać raty kredytu syn wyjechał do pracy za granicę. W 2011 r. Wnioskodawca dowiedział się, że syn zostaje tam z rodziną na stałe. Z powodu rażącej niewdzięczności, jaką okazywał syn Wnioskodawca postanowił odwołać niniejszą darowiznę. Przeniesienie na Wnioskodawcę użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności budynku nastąpiło dnia 11 maja 2012 r. Dzień później Wnioskodawca zawarł z synem umowę o przejęciu długu.

Przeżycia związane z tą sytuacją odbiły się na zdrowiu Wnioskodawcy. Badania lekarskie potwierdziły nieuleczalną chorobę mózgu.

Sytuacja życiowa, czyli choroba Wnioskodawcy, wyjazd syna za granicę, niedokończone prace związane z budową domu oraz fakt, że Wnioskodawcy nie było stać na utrzymanie domu, zmusiły go do sprzedaży domu, co miało miejsce w dniu 15 lipca 2013 r. (czyli przed upływem 5 lat). Dom ten został sprzedany za kwotę 760.000 zł, a kupujący bezpośrednio na konto banku przelał część ceny sprzedaży, tj. kwotę 325.000 zł i w ten sposób została spłacona hipoteka. Resztę ceny sprzedaży otrzymał Wnioskodawca. W tym samym dniu Wnioskodawca nabył mieszkanie, płacąc za nie środkami ze sprzedaży domu.

Do Urzędu Skarbowego została złożona deklaracja PIT-39, gdzie jako koszt uzyskania przychodu została uwzględniona wartość spłaconej hipoteki oraz koszty związane z pośrednikiem nieruchomości. Jednakże później został wezwany do sporządzenia korekty tej deklaracji w związku z faktem, że na dzień składania tej deklaracji mógł zapłacić jedynie część wyliczonego podatku. Okazało się, że zdaniem "urzędnika" kwota jaka została zapłacona do banku w związku ze spłatą hipoteki nie powinna być kosztem uzyskania przychodu. Ostateczne rozliczenie winno nastąpić do końca 2015 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podstawę opodatkowania z tytułu odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku na nim usytuowanego stanowi kwota 760.000 zł, czy może kwota 435.000 zł, czyli 760.000 zł pomniejszona o 325.000 zł, tj. dług hipoteczny; czy wpisany do hipoteki i spłacony z ceny sprzedaży domu dług może stanowić koszty uzyskania przychodu zmniejszając tym samym podatek należny?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania stanowi kwota 435.000 zł, gdyż z kwoty 760.000 zł uzyskanej z tej sprzedaży została spłacona hipoteka. Kwoty 325.000 zł. Wnioskodawca nigdy nie otrzymał od kupującego, gdyż została bezpośrednio wpłacona do banku na rzecz którego była ustanowiona hipoteka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca był właścicielem domu, który nabył w drodze umowy o dział spadku z dnia 6 marca 1999 r.

Następnie w dniu 5 czerwca 2009 r. darował dom swojemu synowi. Syn obciążył hipotekę domu długiem wynikającym z kredytu przeznaczonego na remont i rozbudowę tego domu. Syn miał firmę budowlaną i w 2010 r. firma ta zbankrutowała, a syn został bez pracy. Aby utrzymać pięcioosobową rodzinę i spłacać raty kredytu syn wyjechał do pracy za granicę. W 2011 r. Wnioskodawca dowiedział się, że syn zostaje tam z rodziną na stałe. Z powodu rażącej niewdzięczności, jaką okazywał syn Wnioskodawca postanowił odwołać niniejszą darowiznę. Przeniesienie na Wnioskodawcę użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności budynku nastąpiło dnia 11 maja 2012 r. Dzień później Wnioskodawca zawarł z synem umowę o przejęciu długu.

Przeżycia związane z tą sytuacją odbiły się na zdrowiu Wnioskodawcy. Badania lekarskie potwierdziły nieuleczalną chorobę mózgu.

Sytuacja życiowa, czyli choroba Wnioskodawcy, wyjazd syna za granicę, niedokończone prace związane z budową domu oraz fakt, że Wnioskodawcy nie było stać na utrzymanie domu, zmusiły go do sprzedaży domu, co miało miejsce w dniu 15 lipca 2013 r. (czyli przed upływem 5 lat). Dom ten został sprzedany za kwotę 760.000 zł, a kupujący bezpośrednio na konto banku przelał część ceny sprzedaży, tj. kwotę 325.000 zł i w ten sposób została spłacona hipoteka. Resztę ceny sprzedaży otrzymał Wnioskodawca. W tym samym dniu Wnioskodawca nabył mieszkanie, płacąc za nie środkami ze sprzedaży domu.

W przedstawionym stanie faktycznym pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winien być zatem liczony od końca 2012 r. W konsekwencji sprzedaż w dniu 15 lipca 2013 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku mieszkalnego na nim posadowionego nastąpiła przed upływem tego terminu i stanowi źródło przychodów w rozumieniu ww. przepisu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest - co wynika z treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy - dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do takich kosztów można zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wyżej wspomniano podstawą obliczenia podatku - co wynika z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, (...).

Powołany wyżej art. 19 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie przychodu uzyskanego ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem jest wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zgodnie natomiast z ujętą w przepisie art. 535 Kodeksu cywilnego definicją sprzedaży przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wyrażona w cenie sprzedaży nieruchomości jej wartość jest przychodem i to bez względu na to czy i w jakiej formie cena ta została zapłacona. Dla wystąpienia przychodu wystarczy samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi określać cenę na mocy art. 535 Kodeksu cywilnego.

Ze stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że cena sprzedaży została określona na kwotę 760.000 zł, zatem - w świetle zacytowanych przepisów - kwota ta stanowi przychód z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku mieszkalnego na tym gruncie posadowionego. Natomiast w sytuacji, gdy cena ta znacznie odbiega od wartości rynkowej, wówczas organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.

Z faktu, że znaczną część ceny z ww. sprzedaży nabywca przekazał na rachunek bankowy przeznaczony do spłaty długu, czyli na spłatę kredytu zaciągniętego przez syna nie sposób zatem wywodzić, że cena tej sprzedaży była inna niż wykazana w akcie notarialnym. W konsekwencji nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca uzyskał przychód w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy ceną z tej sprzedaży, a kwotą kredytu hipotecznego, który przez kupującego został uiszczony bezpośrednio na konto banku, na rzecz którego była ustanowiona hipoteka.

Zatem dla obliczenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania 19% podatkiem dochodowym Wnioskodawca powinien w pierwszej kolejności ustalić przychód z tej sprzedaży pomniejszając cenę uzyskaną z tej sprzedaży (760.000 zł) o ewentualne koszty odpłatnego zbycia (np. prowizje pośrednika w tej sprzedaży) i od tak wyliczonego przychody odjąć ewentualne koszty uzyskania przychodu, określone w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których nie sposób zakwalifikować wydatku na spłatę długu hipotecznego, tj. kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez syna Wnioskodawcy. Z całą pewnością nie jest to bowiem wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na sfinansowanie nakładów które zwiększyły wartość prawa wieczystego gruntu i budynku na nim posadowionego, poczynione w czasie gdy Wnioskodawca był w ich posiadaniu

Wobec powyższego nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że podatek należny winien być liczony od kwoty 435.000 zł, tj. kwoty uzyskanej ze sprzedaży w wysokości 760.000 zł, pomniejszonej o spłacony dług hipoteczny w kwocie 325.000 zł.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.