ITPB2/415-619/13/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 8, poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2013 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 17 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z bratem byli współwłaścicielami nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Na zakup rzeczonego lokalu wspólnie zaciągnęli kredyt hipoteczny. Po jakimś czasie Wnioskodawca przeniósł na brata - w formie darowizny - swój udział we współwłasności mieszkania, jednakże do dnia dzisiejszego zamieszkuje w tym mieszkaniu oraz spłaca swoją część kredytu hipotecznego.

Wnioskodawca kilka lat temu sprzedał inną należącą wyłącznie do Niego nieruchomość, natomiast uzyskaną ze sprzedaży cenę chciałby przeznaczyć na zakup mniejszego mieszkania oraz na spłatę "swojej części kredytu".

Wnioskodawca chciałby skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedanej nieruchomości, przysługującego zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osobom, które ze "sprzedaży cenę" w przeciągu dwóch kolejnych lat przeznaczą na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z brzmieniem przywołanych przepisów za cel mieszkaniowy uznaje się zakup innej nieruchomości, bądź spłatę kredytu hipotecznego. Na taki też cel Wnioskodawca zamierza przeznaczyć całość uzyskanej ze sprzedaży ceny.

Z uwagi na fakt, że pomimo spłacania kredytu hipotecznego Wnioskodawca nie jest już właścicielem nieruchomości obciążonej rzeczonym kredytem powstała wątpliwość, czy organ podatkowy uzna spłatę przedmiotowego kredytu hipotecznego jako cel mieszkaniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, można uznać spłatę kredytu hipotecznego obciążającego nieruchomość, której podatnik był, ale na dzień spłaty kredytu nie jest właścicielem, co przesądzać będzie o możliwości skorzystania ze zwolnienia z zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia innej nieruchomości, której podatnik był właścicielem.

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata przez kredytobiorcę kredytu hipotecznego obciążającego nieruchomość, której podatnik nie jest już właścicielem jest własnym celem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca podkreśla, że brak jest przepisu prawa, który regulowałby powyższą kwestię w sposób odmienny niż przez Niego prezentowany. W ocenie Wnioskodawcy brak jest bowiem normy prawnej, która uzależnia uznanie kredytu hipotecznego jako celu mieszkaniowego od faktu, czy kredytobiorca na dzień spłaty kredytu faktycznie nieruchomością włada jako właściciel, czy włada nią jako posiadacz. Nie ulega wątpliwości, że zaciągnięty kredyt był immanentnie związany z celem mieszkaniowym bez względu na fakt późniejszej utraty prawa własności lokalu.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest współkredytobiorcą, który włada obciążoną nieruchomością jako jej posiadacz, a własność przeniósł w formie darowizny na brata. Jest oczywistym, że Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny na cele mieszkaniowe i w takich celach do dnia dzisiejszego korzysta z obciążonej nieruchomości.

Tym samym - w ocenie Wnioskodawcy - nie sposób nie zgodzić się ze stanowiskiem, iż przeznaczenie przez Niego ceny uzyskanej ze sprzedaży innej nieruchomości na spłatę Jego części zaciągniętego kredytu stanowi cel mieszkaniowy i winno zostać uznane za okoliczność uprawniającą Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu uzyskanej ceny ze sprzedaży nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z bratem byli współwłaścicielami nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Na zakup rzeczonego lokalu wspólnie zaciągnęli kredyt hipoteczny. Po jakimś czasie Wnioskodawca przeniósł na brata - w formie darowizny - swój udział we współwłasności mieszkania, jednakże do dnia dzisiejszego zamieszkuje w tym mieszkaniu oraz spłaca swoją część kredytu hipotecznego.

Wnioskodawca kilka lat temu sprzedał inną należącą wyłącznie do Niego nieruchomość, natomiast uzyskaną ze sprzedaży cenę chciałby przeznaczyć na zakup mniejszego mieszkania oraz na spłatę "swojej części kredytu".

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w sytuacji, gdy sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem. Przy tym zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może mieć zastosowanie wyłącznie do przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytej nie wcześniej niż w dniu 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się m.in.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

* przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 29 tej ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zacytowane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują wyraźnie, że dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy konieczne jest spełnienie warunków w nich wskazanych, takich jak wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ich odpłatne zbycie - na cele mieszkaniowe wymienione w ustawie, które obejmują m.in. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30, na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem.

Przy czym cel kredytu powinien jednoznacznie wynikać z umowy o kredyt.

Innymi słowy jeśli podatnik zaciągnął kredyt po to, żeby nabyć lokal mieszkalny (udziały w takim lokalu) i zaspokoić własne cele mieszkaniowe, to spłata takiego kredytu jest wydatkowaniem o jakim mowa w ww. przepisie.

W przedmiotowej sprawie nie ma natomiast znaczenia, iż po pewnym czasie Wnioskodawca darował swój udział w lokalu mieszkalnym bratu. Wnioskodawca współuczestniczył bowiem w zaciąganiu zobowiązania kredytowego celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, w związku z nabyciem mieszkania stanowiącego jego współwłasność.

Zatem przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 21 ust. 26-30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości, począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później jednak niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jej odpłatne zbycie na spłatę części kredytu przypadającego na Wnioskodawcę wraz z odsetkami zaciągniętego (przed uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia) na nabycie udziału w lokalu mieszkalnym będzie uprawniało do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie będzie obejmowało taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.