ITPB2/415-585/14/MN - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia udziału w prawie własności lokalu mieszkalnego, nabytego uprzednio w wyniku dziedziczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 4 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu nabytego w spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu nabytego w spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 17 marca 2009 r. nastąpiło otwarcie i ogłoszenie testamentu notarialnego zmarłej w dniu.... babci Wnioskodawczyni. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 20 kwietnia 2009 r., uprawomocnionym w dniu 12 maja 2009 r., Wnioskodawczyni nabyła prawa do spadku. Masa spadkowa to lokal mieszkalny - odziedziczyła #189; niniejszej nieruchomości. Z przypadającej jej części mieszkania Wnioskodawczyni przekazała aktem darowizny siostrze 35/100 części w prawie własności lokalu. Wnioskodawczyni razem z siostrą zbyła to mieszkanie w 2010 r. Od przychodu uzyskanego ze sprzedaży przypadającej na nią części lokalu w kwocie 28 500 zł odliczyła koszty agencji nieruchomości (zgodne z wystawionymi fakturami), od pozostałej sumy naliczyła 19% podatek, który wykazała w deklaracji PIT-39 za 2010 r. Do deklaracji załączyła oświadczenie o przeznaczeniu całego przychodu na własne potrzeby mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy rozliczenie tego przychodu uzyskanego w 2010 r. deklaracją PIT-39 jest prawidłowe.

Zdaniem Wnioskodawczyni datą nabycia spadku jest data 12 maja 2009 r. i dlatego rozliczenie się z podatku dochodowego od zbycia odziedziczonej nieruchomości powinno być wykonane w zgodzie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 17 marca 2009 r. nastąpiło otwarcie i ogłoszenie testamentu notarialnego zmarłej w dniu 3 października 2008 r. babci Wnioskodawczyni. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 20 kwietnia 2009 r., uprawomocnionym w dniu 12 maja 2009 r., Wnioskodawczyni nabyła prawa do spadku. Masa spadkowa to lokal mieszkalny - odziedziczyła #189; niniejszej nieruchomości. Z przypadającej jej części mieszkania Wnioskodawczyni przekazała aktem darowizny siostrze 35/100 części w prawie własności lokalu. Wnioskodawczyni razem z siostrą zbyła to mieszkanie w 2010 r. Od przychodu uzyskanego ze sprzedaży przypadającej na nią części lokalu w kwocie 28 500 zł odliczyła koszty agencji nieruchomości (zgodne z wystawionymi fakturami), od pozostałej sumy naliczyła 19% podatek, który wykazała w deklaracji PIT-39 za 2010 r. Do deklaracji załączyła oświadczenie o przeznaczeniu całego przychodu na własne potrzeby mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku przez Wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast akt poświadczenia dziedziczenia lub postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości jest data śmierci babci, tj. 3 października 2008 r.

W konsekwencji do przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku po zmarłej w dniu 3 października 2008 r. babci, zgodnie z treścią zacytowanego przepisu przejściowego, mają zastosowanie zasady opodatkowania obowiązujące na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy). Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 powołanej ustawy).

Artykuł 30e ust. 2 ww. ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednakże stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 126 powołanej ustawy - w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

* jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 cytowanej ustawy).

Zaznaczyć należy, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy.

W zacytowanym wyżej przepisie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, ustawodawca zatem jednoznacznie wskazał, że pomimo wprowadzonych od dnia 1 stycznia 2009 r. nowych zasad opodatkowania przychodu (dochodu) ze sprzedaży nieruchomości (w tym wprowadzenia nowego katalogu ulg związanych z przeznaczeniem środków uzyskanych z tej sprzedaży), zasady opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytych w latach 2007 i 2008 nie uległy zmianie, wobec czego do przychodu ze sprzedaży tych nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Przy czym zasady opodatkowania, o których mowa w ww. art. 8 ust. 1 obejmują również wszelkie ulgi i zwolnienia odnoszące się do przychodu (dochodu) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, które obowiązywały na dzień 31 grudnia 2008 r.

Natomiast zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodane zostało przez art. 1 pkt 11 lit. a ww. ustawy zmieniającej. Powyższa zmiana weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., oraz ma zastosowanie tylko i wyłącznie do przychodów (dochodów) uzyskanych ze sprzedaży tych nieruchomości, które nabyte zostały od 1 stycznia 2009 r.

Zatem Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie można bowiem przyjąć, że zwolnienie z opodatkowania wprowadzone od 1 stycznia 2009 r., przy jednoznacznej dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, ma zastosowanie do przychodów (dochodów) ze zbycia nieruchomości nabytej przed dniem 1 stycznia 2009 r. Tym samym złożenie deklaracji PIT-39 wraz z oświadczeniem o przeznaczeniu przychodu na cele mieszkaniowe jest nieprawidłowe.

Do ustalenia skutków podatkowych dokonanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży, zgodnie z treścią zacytowanego przepisu przejściowego, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Podatek od dochodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tj. do 30 kwietnia 2011 r. Wnioskodawczyni powinna podatek ten wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 (PIT-36).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.