ITPB2/415-545/13/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 21 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W latach 2006-2010 Wnioskodawczyni przebywała legalnie na terenie Królestwa Holandii, gdzie mieszkała wraz ze swoim partnerem życiowym (obywatelem Holandii). W trakcie pobytu za granicą RP, nie podlegała na terenie Holandii ubezpieczeniu społecznemu czy emerytalnemu w rozumieniu art. 6, 7 i 8 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 137, poz. 887). Nie wykonywała żadnej pracy, nie podlegała też dobrowolnemu ubezpieczeniu emerytalnemu. W okresie zamieszkania w Holandii, Wnioskodawczyni pobierała polską rentę rodzinną przyznaną na podstawie art. 70 ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Po ukończeniu przez Wnioskodawczynię 65 roku życia, holenderski organ emerytalny AOW poinformował, że z tytułu osiągniętego wieku, przysługuje Jej świadczenie finansowe. Przyznanie świadczenia oraz jego wysokość uzależniona jest od wysokości dochodu osiąganego na terytorium RP. Polski organ rentowy (Zakład Ubezpieczeń Społecznych), udostępnił organowi AOW informacje na temat wysokości dochodu Wnioskodawczyni osiąganego z tytułu renty rodzinnej. W związku z tym, iż według porządku prawnego Holandii, Wnioskodawczyni uzyskuje dochody poniżej minimum socjalnego w dniu 12 września 2012 r., organ AOW przyznał Jej świadczenie pieniężne w wysokości 84,16 euro brutto. Kwota ta stanowi 8% pełnego świadczenia przyznawanego obywatelom Holandii i określona w decyzji wielkość procentowa ma związek z niepłaceniem przez Wnioskodawczynię składek na ubezpieczenie emerytalne w Holandii. Przyznane świadczenie, ma na celu częściowe zapewnienie utrzymania po ukończeniu 65 roku życia, tym samym cel przeznaczenia tego świadczenia jest tożsamy z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. Nr 64, poz. 593). Przyznane świadczenie wraz z wyrównaniem od maja 2011 r. zostało przesłane na rachunek bankowy prowadzony w walucie Euro w banku. Bank bez wiedzy i bez porozumienia z Wnioskodawczynią pobrał z rachunku bankowego zaliczkę na podatek dochodowy, traktując wypłacone przez holenderskie AOW świadczenie pieniężne jak emeryturę zagraniczną. Zaliczkę tą bank pobrał zarówno od kwoty wyrównania, jak i od kolejnych comiesięcznych wpłat na rachunek bankowy podatnika.

Bank zaprzestał pobierania zaliczek na podatek dochodowy w wyniku reklamacji złożonych przez Wnioskodawczynię oraz argumentacji, iż otrzymywane świadczenie jest formą pomocy społecznej, a nie emeryturą lub rentą w rozumieniu ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Bank odmówił zwrotu pobranych zaliczek na podatek dochodowy i wystawił PIT-11. Wnioskodawczyni złożyła w terminie rozliczenie roczne podatku dochodowego za 2012 r., w którym wykazała dochód z tytułu otrzymywanej renty rodzinnej oraz dochody wykazane w wystawionej przez bank informacji PIT-11. W efekcie Wnioskodawczyni w celu rozliczenia podatku od dochodów, zmuszona był dokonać dopłaty na poczet podatku od dochodów osób fizycznych.

W związku z tym, iż porządek prawny Królestwa Holandii i Rzeczpospolitej Polskiej w zakresie systemu ubezpieczeń społecznych oraz pomocy społecznej różni się w sposób znaczący, nie można stosować bezpośrednio kryteriów i nazewnictwa polskiego systemu ubezpieczeń społecznych do świadczeń przyznawanych przez organ AOW. System ubezpieczeń społecznych Holandii oraz system pomocy społecznej jest połączony i w związku z tym w holenderskim systemie prawnym nie funkcjonuje rozróżnienie nazewnictwa dotyczącego pomocy społecznej i świadczeń emerytalnych. Wszystkie świadczenia wypłacane przez system państwowy Holandii (AOW) noszą nazwę świadczeń emerytalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymywane świadczenie socjalne z tytułu osiągniętego wieku 65 lat oraz z tytułu osiągania niskich dochodów na terytorium RP, wypłacane z holenderskiego systemu świadczeń emerytalnych (AOW), spełnia warunki do zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy bank, prowadzący rachunek bankowy (ROR) klienta, jest uprawniony do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wpływających na ten rachunek środków finansowych bez porozumienia z właścicielem rachunku.

3. Czy bank jest uprawniony do interpretacji i weryfikowania źródeł dochodów podatnika pod kątem pobierania lub zaniechania pobierania od tych dochodów zaliczek na podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymywane przez Nią świadczenie finansowe z systemu emerytalnego Królestwa Holandii (AOW) wypełnia przeznaczenie i znamiona pomocy społecznej udzielanej osobom o niskich dochodach oraz osobom w wieku emerytalnym i ma na celu pomoc w zaspokojeniu ich niezbędnych potrzeb (zakup żywności, lekarstw itp.). Praktycznie identyczne przeznaczenie mają środki wypłacane w Polsce osobom w trudnej sytuacji finansowej i osobistej na podstawie określonej w art. 3 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej. Różnicę pomiędzy systemami takiej pomocy w Polsce i w Holandii stanowi jedynie wysokość kwoty dochodów, która upoważnia do otrzymania takiej formy pomocy finansowej, oraz ewentualny wiek świadczeniobiorcy.

Wnioskodawczyni nigdy nie pracowała zawodowo poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej, nie zgłosiła się też do dobrowolnego ubezpieczenia społecznego. Jedynymi kryteriami przyznania świadczenia z systemu emerytalnego Holandii jest podeszły wiek i kryterium dochodów. Tym samym od otrzymywanego świadczenia nie powinno pobierać się, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczek na podatek dochodowy.

Podobne zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym otrzymywanego świadczenia zastosowały władze Królestwa Holandii. Od kwoty przyznanego świadczenia w wysokości 84,16 euro pobierana jest jedynie kwota przeznaczona na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 1,8% tj. 1,50 euro.

Wnioskodawczyni oczekiwała, że uzyska zwrot od organu podatkowego niesłusznie pobranych przez bank zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w przekonaniu tym utwierdzali Ją pracownicy banku, którzy po rozpatrzeniu reklamacji oferowali pomoc w rozliczeniu rocznym podatku od dochodów za 2012 rok. Tymczasem Wnioskodawczyni zmuszona była dokonać dopłaty podatku w celu właściwego rozliczenia za 2012 rok. Zdaniem Wnioskodawczyni bank prowadzący rachunek bankowy (ROR), nie jest uprawniony do samodzielnego kwalifikowania rodzaju transferu środków finansowych i pobierania od nich zaliczek na podatek dochodowy. Według podatnika, inkasentem podatku dochodowego są organy podatkowe Rzeczpospolitej Polskiej. Bank jest jedynie usługodawcą, który umożliwia poprzez swoje systemy, bezgotówkowy transfer środków finansowych. Organem decydującym o sposobie opodatkowania środków finansowych uzyskanych przez podatnika są służby skarbowe RP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 18 ust. 5 konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) wszelkie emerytury i inne płatności wypłacane według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Umawiającego się Państwa osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym pierwszym wymienionym Umawiającym się Państwie.

W świetle powyższego, dochody uzyskane z tytułu świadczeń wypłacanych z systemu ubezpieczeń społecznych Holandii, będące płatnością wypłacaną według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Holandii.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 23 ust. 5 lit. a ww. umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Niderlandach, to Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Niderlandach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która może być opodatkowana w Niderlandach.

Artykuł 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Uwzględniając powyższe, metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż przedmiotowe świadczenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię podlega opodatkowaniu zarówno w państwie źródła, tj. w Holandii, jak i w państwie miejsca zamieszkania tj. w Polsce.

Przy czym, do obliczenia podatku należnego w Polsce ma zastosowanie tzw. metoda proporcjonalnego zaliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą).

Zgodnie z tą metodą, podatnik osiągający dochody za granicą ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 79 wolne od podatku dochodowego są świadczenia z pomocy społecznej.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonego zwolnienia od podatku, do świadczeń z pomocy społecznej, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczają się wszelkie świadczenia, dla których źródłem jest pomoc społeczna.

Zgodnie z art. 2 ustawy o pomocy społecznej z dnia 12 marca 2004 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 182) pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Pomoc społeczna, stosownie do art. 3 ww. ustawy, wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka. Zadaniem pomocy społecznej jest zapobieganie sytuacjom, o których mowa w art. 2 ust. 1, przez podejmowanie działań zmierzających do życiowego usamodzielnienia osób i rodzin oraz ich integracji ze środowiskiem. Rodzaj, forma i rozmiar świadczenia powinny być odpowiednie do okoliczności uzasadniających udzielenie pomocy. Potrzeby osób i rodzin korzystających z pomocy powinny zostać uwzględnione, jeżeli odpowiadają celom i mieszczą się w możliwościach pomocy społecznej.

W konsekwencji, wobec okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku, tj. wobec faktu wypłaty świadczenia z holenderskiego systemu świadczeń emerytalnych (AOW) z tytułu osiągniętego wieku nie sposób uznać, że stanowi ono świadczenie z pomocy społecznej zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

Zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty (art. 35 ust. 3 ww. ustawy).

Podatnik przy odbiorze emerytury lub renty, o której mowa w ust. 3, może wpłacić płatnikowi ustaloną zaliczkę w złotych. Wpłatę tę uznaje się za zaliczkę potrąconą przez płatnika (art. 35 ust. 3a ww. ustawy).

Na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W przypadku wypłaty emerytur i rent z zagranicy, w tym również świadczeń emerytalnych z Holandii, bank w Polsce ma zatem obowiązek pobierania zaliczki na podatek. Z tego też względu - dla prawidłowego wykonania ciążącego na nim obowiązku - bank jest uprawniony do dokonywania oceny charakteru wypłacanych Wnioskodawczyni świadczeń celem ustalenia czy zgodnie z określonym przepisem prawa podatkowego, zaistnienie danej sytuacji faktycznej powoduje po jego stronie powstanie obowiązków podatkowych (w szczególności obowiązku obliczenia i pobrania zaliczki na podatek oraz odprowadzenia tej zaliczki we właściwym terminie organowi podatkowemu).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, 80-219 Gdańsk Al. Zwycięstwa16/17 po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.