ITPB2/415-391/14/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu 10 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 czerwca 2014 r. (wpływ do tut. organu dnia 12 czerwca 2014 r.) oraz z dnia 3 lipca 2014 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 4 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 11 czerwca 2014 r. oraz z dnia 3 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie aktem notarialnym z dnia 14 kwietnia 2011 r., a dnia 26 czerwca 2012 r. dokonała jego sprzedaży. Na podstawie zeznania podatkowego PIT-39 za 2012 r. Wnioskodawczyni i jej mąż odprowadzili podatek dochodowy w łącznej kwocie 10.000 zł. Wnioskodawczyni zamierza skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w tym celu wydatkować środki uzyskane ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego na remont ich lokalu mieszkalnego, zaś pozostałą część przeznaczyć na zakup działki pod przyszłą budowę domu mieszkalnego. Budowa domu jest przewidziana ale w odległym czasie, tj. 10-12 lat, który pozwoli na zaoszczędzenie środków finansowych, umożliwiających rozpoczęcie i realizację inwestycji.

Działka, którą Wnioskodawczyni zamierza kupić oznakowana jest w rejestrze gruntów nr 392, identyfikator 221209-2.0015 pow. 0,2110 ha, jako użytek RV, V, IV, Vb.

Działka o nr 392 powstała z podziału geodezyjnego dużych działek 196/1 i 196/3, których obszar przeznaczony jest pod inwestycję i stanowi ewidencyjnie teren oznaczony symbolami RIVb, RV, RVI, ŁV.

Działki 196/1 i 196/3 przed podziałem zostały ujęte w studium uwarunkowań. Na wniosek właściciela nieruchomości gruntowej, wójt gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy. Z niej wynikają warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji, polegającej na budowie domków jednorodzinnych wraz z podziałem na działki, na działkach nr 196/1 i 196/3.

Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Obecni właściciele działek/działki są w posiadaniu wydanej decyzji warunków zabudowy. Przy podpisywaniu umowy sprzedaży działki aktem notarialnym, strona sprzedająca w oświadczeniu (podpisanym w obecności notariusza) wyrazi zgodę na przepisanie warunków zabudowy na stronę kupujących, bądź też może być wydany, na mocy ww. oświadczenia, aneks do przedmiotowej decyzji.

Decyzja o warunkach zabudowy zawiera:

1. Ustalenia dotyczące rodzaju zabudowy - inwestycja polegająca na budowie domów mieszkalnych wraz z podziałem na działki (w tym działkę drogową) - zabudowa niskointensywna nawiązująca do zabudowy regionalnej;

2. Ustalenia dotyczące rodzaju inwestycji - "budowa domków jednorodzinnych wraz z podziałem na działki - ustalenia dla każdego z budynków osobno:

3. Ustalenia dotyczące warunków i wymagań kształtowania ładu przestrzennego w tym wskaźniki urbanistyczne oraz parametry podziału nieruchomości - wskaźniki obowiązują dla każdej wydzielonej działki osobno;

4. Ustalenia dotyczące ochrony środowiska, przyrody i krajobrazu;

5. Ustalenia dotyczące dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej;

6. Ustalenia dotyczące obsługi w zakresie komunikacji i infrastruktury technicznej;

7. Wymagania dotyczące ochrony interesów osób trzecich;

8. Ustalenia dotyczące granic i sposobów zagospodarowania terenów lub obiektów podlegających ochronie, ustalonych na podstawie odrębnych przepisów;

9. Inne warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych;

10. Wymagane uzgodnienia:

Z uzasadnienia decyzji wynika, że wydanie decyzji o warunkach zabudowy - zgodnie z art. 61 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, spełnia wszelkie wymogi ustawy:

Działka o nr 392 bezpośrednio graniczy z drogą publiczną, jest uzbrojona w wodociąg, jak również na sąsiednich działkach znajduje się uzbrojenie energetyczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy zapis w rejestrze gruntów dla działki nr 392 RV, V,IV, IVb - w świetle przepisów prawa podatkowego - pozwala na uznanie, że działka ta spełnia funkcję działki budowlanej, czy działki pod zabudowę mieszkaniową.

2. Czy zakup działki nr 392 za część przychodu uzyskanego ze sprzedanej nieruchomości uprawni Wnioskodawczynię do częściowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131.

3. Czy korzystając z ww. zwolnienia podatkowego Wnioskodawczyni jest jednocześnie zmuszona przepisami prawa podatkowego (a jeżeli tak, to jakimi) do budowania domu w innym okresie, niż przez nią określony, a wynikający z jej możliwości finansowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, grunt rolny oznakowany wskazanymi symbolami, w myśl przepisów prawa budowlanego spełnia wymogi funkcji działki budowlanej - graniczy z drogą publiczną, uzbrojony jest w wodociąg, na sąsiednich działkach jest uzbrojenie energetyczne, w sąsiedztwie znajdują się budynki mieszkalne oraz działka ma powierzchnię 2110 m. kw. Jednocześnie w odniesieniu do wydanej decyzji warunków zabudowy dla przedmiotowej nieruchomości oraz stwierdzenia: że "przedmiotowa nieruchomość nie wymaga zgody na przeznaczenie ww. gruntów na cele nierolnicze i nieleśne" zaś ustalone warunki zabudowy i zagospodarowania terenu przeznaczone są dla inwestycji polegającej na budowie domków jednorodzinnych - w ocenie Wnioskodawczyni - grunty działki 392 spełniają funkcje działki budowlanej na cele mieszkaniowe.

Wnioskodawczyni uważa, że realizując zakup ww. działki za część przychodu ze sprzedanej nieruchomości, może skorzystać z częściowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w jej ocenie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w przypadku korzystania z ww. zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych - nie zobowiązują jej do wybudowania budynku mieszkalnego w określonym terminie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie aktem notarialnym z dnia 14 kwietnia 2011 r., a dnia 26 czerwca 2012 r. dokonała jego sprzedaży. Na podstawie zeznania podatkowego PIT-39 za 2012 r. Wnioskodawczyni i jej mąż odprowadzili podatek dochodowy w łącznej kwocie 10.000 zł. Wnioskodawczyni zamierza skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w tym celu wydatkować środki uzyskane ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego na remont ich lokalu mieszkalnego, zaś pozostałą część przeznaczyć na zakup działki pod przyszłą budowę domu mieszkalnego. Budowa domu jest przewidziana ale w odległym czasie, tj. 10-12 lat, który pozwoli na zaoszczędzenie środków finansowych, umożliwiających rozpoczęcie i realizację inwestycji.

Działka, którą Wnioskodawczyni zamierza kupić oznakowana jest w rejestrze gruntów nr 392, identyfikator 221209-2.0015 pow. 0,2110 ha, jako użytek RV, V, IV, Vb.

Działka o nr 392 powstała z podziału geodezyjnego dużych działek 196/1 i 196/3, których obszar przeznaczony jest pod inwestycje i stanowi ewidencyjnie teren oznaczony symbolami R IVb, RV, RVI, ŁV.

Działki 196/1 i 196/3 przed podziałem zostały ujęte w studium uwarunkowań. Na wniosek właściciela nieruchomości gruntowej, wójt gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy. Z niej wynikają warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji, polegającej na budowie domków jednorodzinnych wraz z podziałem na działki, na działkach nr 196/1 i 196/3.

Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Obecni właściciele działek/działki są w posiadaniu wydanej decyzji warunków zabudowy. Przy podpisywaniu umowy sprzedaży działki aktem notarialnym, strona sprzedająca w oświadczeniu (podpisanym w obecności notariusza) wyrazi zgodę na przepisanie warunków zabudowy na stronę kupujących, bądź też może być wydany, na mocy ww. oświadczenia, aneks do przedmiotowej decyzji.

Decyzja o warunkach zabudowy zawiera:

1. Ustalenia dotyczące rodzaju zabudowy - inwestycja polegająca na budowie domów mieszkalnych wraz z podziałem na działki (w tym działkę drogową) - zabudowa niskointensywna nawiązująca do zabudowy regionalnej;

2. Ustalenia dotyczące rodzaju inwestycji - "budowa domków jednorodzinnych wraz z podziałem na działki - ustalenia dla każdego z budynków osobno:

3. Ustalenia dotyczące warunków i wymagań kształtowania ładu przestrzennego w tym wskaźniki urbanistyczne oraz parametry podziału nieruchomości - wskaźniki obowiązują dla każdej wydzielonej działki osobno;

4. Ustalenia dotyczące ochrony środowiska, przyrody i krajobrazu;

5. Ustalenia dotyczące dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej;

6. Ustalenia dotyczące obsługi w zakresie komunikacji i infrastruktury technicznej;

7. Wymagania dotyczące ochrony interesów osób trzecich;

8. Ustalenia dotyczące granic i sposobów zagospodarowania terenów lub obiektów podlegających ochronie, ustalonych na podstawie odrębnych przepisów;

9. Inne warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych;

10. Wymagane uzgodnienia:

Z uzasadnienia decyzji wynika, że wydanie decyzji o warunkach zabudowy - zgodnie z art. 61 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, spełnia wszelkie wymogi ustawy:

Działka o nr 392 bezpośrednio graniczy z drogą publiczną, jest uzbrojona w wodociąg, jak również na sąsiednich działkach znajduje się uzbrojenie energetyczne.

Z uwagi, że sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Podstawą obliczenia podatku - stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jednakże osiągnięty dochód może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

* położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

* przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wskazać przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu, w związku z tym konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.).

Stosownie do przepisu art. 2 pkt 12 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o "działce budowlanej" - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto przepis art. 6 ust. 2 pkt 1 wyżej cytowanej ustawy stanowi, że każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do którego nabył tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich.

W przedmiotowej sprawie działka, którą Wnioskodawczyni zamierza zakupić oznakowana jest w rejestrze gruntów jako użytek rolny RV, V, IV, IVb. lecz obecny jej właściciel posiada decyzję o warunkach zabudowy, z której wynika, że dla ww. działki przewiduje się inwestycję polegającą na budowie domów mieszkalnych. Oznacza to, że grunt, który Wnioskodawczyni zamierza kupić stanowi grunt pod budowę budynku mieszkalnego. W konsekwencji w sytuacji gdy Wnioskodawczyni przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - począwszy od dnia jego odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie wydatkuje na zakup ww. działki oraz zostaną spełnione pozostałe warunki wynikające z zacytowanych powyżej przepisów, wówczas - jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni - będzie mogła skorzystać z częściowego zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie będzie obejmowało jedynie taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

W przypadku korzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przepisy tej ustawy nie zobowiązują Wnioskodawczyni do wybudowania budynku mieszkalnego w określonym terminie. Należy jednak mieć na względzie, że osoba korzystająca z tego zwolnienia powinna nabyć ten grunt z zamiarem przeznaczeniem go na realizację własnych celów mieszkaniowych, co wynika z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.