ITPB2/415-343/10/12-S/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 2 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 834/10 (data wpływu 29 października 2012 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2010 r. (data wpływu 30 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przyznanego stypendium doktoranckiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przyznanego stypendium.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest słuchaczką drugiego roku studiów doktoranckich z zakresu fizyki z astronomią na Wydziale Uniwersytetu. W maju 2009 r. została stypendystką projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 -ZPORR" realizowanego przez Urząd Marszałkowski Województwa w ramach Zintegro¬wanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, Priorytet 2 - Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach, Działanie 2.6 - Regionalne Strategie Innowacyjne i transfer wiedzy. Projekt ten finansowany jest w 75% ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego oraz w 25% ze środków budżetu państwa. Zgodnie z Regulaminem stypendium zostało przyznane w celu wsparcia pracy naukowej oraz realizacji studiów doktoranckich grupy najlepszych absolwentów szkół wyższych kontynuujących naukę na studiach doktoranckich, których badania a także komercjalizacja wyników przyczynią się do podniesienia poziomu innowacyjności województwa.

Wysokość indywidualnego stypendium wynosiła 35 550 zł. Od sumy tej odprowadzona została zaliczka na podatek dochodowy w wysokości 6 399 zł. Operacja ta została wykonana z uwagi na uczestnictwo krajowego podmiotu pośredniczącego - Województwa w wypłaceniu stypendium. Pozostała kwota została przekazana na konto osobiste Wnioskodawczyni. Operacja ta miała miejsce w czerwcu 2009 r.

Wnioskodawczyni zaznacza, że pomoc stypendialna pochodząca z projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 - ZPORR" została przeznaczona na refundacje kosztów związanych wyłącznie z pracą naukową oraz pracami projektowymi i wdrożeniowymi, zgodnie z założeniami projektu. Sprawozdanie z wydatkowania stypendium w ramach projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 - ZPORR" nastąpiło zgodnie z terminem wskazanym w Regulaminie stypendium - grudzień 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni korzysta ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu otrzymanego stypendium, które współfinansowane jest w 75% ze środków Unii Europejskiej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przyznane Jej stypendium, wypłacone w czerwcu 2009 r. zostało aż w 75% dofinansowane ze środków pochodzących z Unii Europejskiej z Europejskiego Funduszu Społecznego. Jest to bezzwrotna pomoc przyznana w ramach działania Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, z której bezpośrednio finansuje prowadzone przez siebie badania naukowe. Praca badawcza Wnioskodawczyni dotyczy opracowania nowej, skuteczniejszej metody wspomagającej właściwe zaplanowanie zabiegów konserwacji i restauracji obiektów zabytkowych oraz weryfikację autentyczności warstwy malarskiej. Zaproponowane innowacyjne usługi oraz wykorzystane nowoczesne technologie mają kluczowe znaczenie dla rozwoju gospodarki regionalnej i realizują priorytetowe założenia stypendium. W świetle przedstawionych argumentów, zdaniem Wnioskodawczyni, część stypendium (75%) finansowana z budżetu Unii Europejskiej z Europejskiego Funduszu Społecznego jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 16 września 2008 r. (sygn. akt II FSK 874/07) w świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest źródło pochodzenia dochodu (tu Unia Europejska) i bez znaczenia pozostaje, czy środki wypłacane są bezpośrednio, czy też za pośrednictwem podmiotów krajowych przy wykorzy¬staniu mechanizmu prefinansowania (tu Województwo). Obowiązek płacenia podatku dochodowego od wypłaconego stypendium stwarzałby sytuację, w której Państwo osiągałoby korzyść (dochód) ze środków unijnych, co jest niezgodne z prawodawstwem unijnym. Ponadto w myśl rozporządzenia Rady WE nr 1260/1999 ustanawiającego przepisy ogólne w sprawie funduszy struktu¬ralnych, organ wypłacający (w tym przypadku Województwo) ma obowiązek zapewnić, że bezpośredni beneficjenci otrzymają płatności możliwie jak najszybciej w pełnej wysokości. Nie mogą mieć miejsca żadne potrącenia, w tym zaliczki na poczet podatku dochodowego, które mogłyby obniżyć powyższe kwoty.

W dniu 25 czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/415-343/10/RS, w której stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2010 r. uznał za nieprawidłowe. Stwierdził, że otrzymane stypendium nie pochodzi z bezzwrotnej pomocy finansowanej bezpośrednio z budżetu Unii Europejskiej, a zatem nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 2 lipca 2010 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r., znak ITPB2/415W-61/10/TJ. W dniu 17 sierpnia 2010 r. wpłynęła do tutejszego organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez przyjęcie, że otrzymane stypendium programu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 - ZPORR" nie jest wolne od podatku dochodowego w części w jakiej jest finansowane ze środków Unii Europejskiej.

Wyrokiem z dnia 2 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 834/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od powyższego wyroku, tut. organ pismem z dnia 15 grudnia 2010 r. wniósł skargę kasacyjną.

Jednakże w dniu 6 września 2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem sygn. akt II FSK 214/11 złożoną skargę kasacyjną oddalił.

W dniu 29 października 2012 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 2 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 834/10. W jego uzasadnieniu WSA w Bydgoszczy stwierdził, że sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46u. p. d. o. f. W tym przypadku kluczowe znaczenie ma bowiem ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy. Środki, które co do zasady, winny służyć wsparciu konkretnych celów strukturalnych nie powinny stanowić źródła wtórnego finansowania budżetu państwa.

Ponadto Sąd nakazał przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględnienie zaprezentowanej wykładni prawa, oraz rozważenie, czy Skarżąca spełnia pozostałe określone przepisami prawa warunki do zwolnienia uzyskiwanych dochodów od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższego przepisu wynika, iż, pod pojęciem przychodu ustawodawca rozumie m.in. otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku podatkowym pieniądze. Dlatego też stypendium wypłacone słuchaczom studiów doktoranckich stanowi przychód w rozumieniu powołanego art. 11 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2010 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (...), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić również należy, że z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności, w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni jest słuchaczką drugiego roku studiów doktoranckich z zakresu fizyki z astronomią na Wydziale Uniwersytetu. W maju 2009 r. została stypendystką projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 -ZPORR" realizowanego przez Urząd Marszałkowski w ramach Zintegro¬wanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, Priorytet 2 - Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionach, Działanie 2.6 - Regionalne Strategie Innowacyjne i transfer wiedzy. Projekt ten finansowany jest w 75% ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego oraz w 25% ze środków budżetu państwa. Zgodnie z Regulaminem stypendium zostało przyznane w celu wsparcia pracy naukowej oraz realizacji studiów doktoranckich grupy najlepszych absolwentów szkół wyższych kontynuujących naukę na studiach doktoranckich, których badania a także komercjalizacja wyników przyczynią się do podniesienia poziomu innowacyjności województwa.

Wysokość indywidualnego stypendium wynosiła 35 550 zł. Od sumy tej odprowadzona została zaliczka na podatek dochodowy w wysokości 6 399 zł. Operacja ta została wykonana z uwagi na uczestnictwo krajowego podmiotu pośredniczącego - Województwa w wypłaceniu stypendium. Pozostała kwota została przekazana na konto osobiste Wnioskodawczyni. Operacja ta miała miejsce w czerwcu 2009 r.

Pomoc stypendialna pochodząca z projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 - ZPORR" została przeznaczona na refundacje kosztów związanych wyłącznie z pracą naukową oraz pracami projektowymi i wdrożeniowymi, zgodnie z założeniami projektu. Sprawozdanie z wydatkowania stypendium w ramach projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 - ZPORR" nastąpiło zgodnie z terminem wskazanym w Regulaminie stypendium - grudzień 2009 r.

W prawomocnym wyroku z dnia 2 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 834/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wskazał, iż w przedstawionym stanie faktycznym przesłanka do zwolnienia z opodatkowania określona w treści lit. a analizowanego przepisu została spełniona.

Natomiast druga przesłanka której spełnienie niezbędne jest do zastosowania zwolnienia, określona jest w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, a zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) program będzie korzystała z tego zwolnienia. Powołany przepis ustawy podatkowej nie posługuje się przy tym określeniem beneficjent dla wyznaczenia kręgu podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy.

Niewątpliwie Wnioskodawczyni, prowadząc swoją pracę badawczą dotyczącą opracowania nowej, skuteczniejszej, metody wspomagającej właściwe zaplanowanie zabiegów konserwacji i restauracji obiektów zabytkowych oraz weryfikacji autentyczności warstwy malarskiej, w pewien sposób przyczyniła się do realizacji celu programu, jednakże ustawodawca ulgę adresuje tylko do tych podmiotów, które cel programu realizują bezpośrednio.

Tymczasem celem programu, w ramach którego finansowane jest stypendium otrzymane przez Wnioskodawczynię, jest tworzenie warunków wzrostu konkurencyjności regionów oraz przeciwdziałanie marginalizacji niektórych obszarów w taki sposób, aby sprzyjać długofalowemu rozwojowi gospodarczemu kraju, jego spójności ekonomicznej, społecznej i terytorialnej oraz integracji z Unią Europejską. Celem ogólnym Działania 2.6 Regionalne Strategie Innowacyjne i transfer wiedzy, wchodzącego w skład tego programu, jest podniesienie potencjału regionów w sferze innowacji, poprzez wzmocnienie współpracy pomiędzy sektorem badawczo-rozwojowym a gospodarką, co prowadzi do podniesienia konkurencyjności przedsiębiorstw działających na regionalnym i lokalnym rynku. Osiągnięciu celu służy budowanie regionalnych systemów innowacji, które tworzą podstawę wspierania innowacyjności w regionach.

Wskazane cele opisane zostały wprost w regulacjach prawnych dotyczących Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego 2004-2006.

W opisie Działania 2.6 Regionalne Strategie Innowacyjne i transfer wiedzy wskazano na krąg beneficjentów oraz beneficjentów ostatecznych, wyraźnie różnicując obie grupy podmiotów.

Wnioskodawczyni, jako strona umowy stypendialnej w ramach projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 - ZPORR" zawartej z instytucją wdrażającą uczestniczy w realizacji projektu, jednakże z tego tytułu nie można uznać, że bezpośrednio realizuje wskazany wyżej cel programu, który jest znacznie szerszy, aniżeli czynności przez nią wykonywane. Organizacją programu, a co za tym idzie bezpośrednią realizacją jego celów, zajmuje się działający w imieniu Województwa, Urząd Marszałkowski. Wyrazem tego jest opis czynności podejmowanych w ramach Działania 2.6 Regionalne Strategie Innowacyjne i transfer wiedzy. W tym znaczeniu to Urząd Marszałkowski podejmuje działania związane z określeniem zasad, na jakich mają być przyznawane stypendia dla doktorantów, ocenia zasadność składanych wniosków w kontekście realizacji celów programu.

Umowa stypendialna w ramach projektu "Stypendia dla doktorantów 2008/2009 - ZPORR", której Wnioskodawczyni jest stroną mieści się w szeroko rozumianym kręgu umów, na podstawie których podatnik bezpośrednio realizujący program zleca dalsze wykonanie kolejnym podmiotom czynności w związku z realizowaniem tego programu. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż otrzymane przez Wnioskodawczynię stypendium finansowane ze środków Unii Europejskiej - Europejskiego Funduszu Społecznego nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania przez Wnioskodawczynię ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.