ITPB2/415-332/12/IL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 4 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2007 r. nabył Pan wraz z żoną na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej udział wynoszący 4/16 w nieruchomości o łącznej powierzchni 1,6866 ha, składającej się z trzech działek: działki numer 87/1 o powierzchni 0,8400 ha, działki numer 119/1 o powierzchni 0,2116 ha oraz działki numer 119/2 o powierzchni 0,6350 ha. Działka numer 87/1 jest zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy budynku 91 m#178; oraz czterema budynkami o funkcji budynku (G) o powierzchni odpowiednio 22m#178;, 45 m#178;, 74 m#178;, 46 m#178;. Działki numer 119/1 i 119/2 były w momencie nabycia niezabudowane i stanowiły grunt rolny. W przypadku wszystkich trzech działek w planie zagospodarowania przestrzennego dopuszcza się zabudowę mieszkalną jednorodzinną.

W roku 2010 na podstawie orzeczenia sądowego Sądu Rejonowego została zniesiona współwłasność nieruchomości w taki sposób, iż Panu wraz z żoną przyznano na wyłączną własność na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej zabudowaną działkę gruntu numer 87/1 o powierzchni 0,8400 ha oraz pozostałym współwłaścicielom posiadającym uprzednio udział 12/16 przyznano na wyłączną własność na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej zabudowane działki gruntu numer 119/1 o powierzchni 0,2116 ha oraz numer 119/2 o powierzchni 0,6350 ha. Z tegoż powodu tytułem wyrównania udziałów we własności nieruchomości Sąd zasądził od Państwa na rzecz pozostałych współwłaścicieli kwotę 60.000 zł.

W związku z powyższym część nieruchomości składającej się z działki numer 87/1 wraz z zabudowaniami została nabyta w roku 2007 a część w roku 2010 gdyż dotychczas w żadnym akcie notarialnym nie zostały określone sposoby korzystania z poszczególnych działek a jedynie ogólny udział w całości nieruchomości.

W roku 2011 dokonał Pan wraz z żoną sprzedaży udziałów w wysokości 287/1000 części we własności nieruchomości stanowiącej działkę numer 87/1. Dodatkowo przy sprzedaży tychże udziałów dokonano ustalenia sposobu korzystania z działki w taki sposób, iż nabywcy (oraz ich następcy prawni) korzystać będą z wyłączeniem innych współwłaścicieli z części niezabudowanej działki oznaczonej literą A o powierzchni 0,2334 ha, a Pan wraz z żoną (oraz Państwa następcy prawni) korzystać będzie z wyłączeniem innych współwłaścicieli z części zabudowanej działki oznaczonej literą #1042; o powierzchni 0,6066 ha - według mapy z projektem wykonania współwłasności stanowiącej załącznik do aktu notarialnego umowy sprzedaży.

W budynku, położonym na działce nr 87/1 był Pan zameldowany w okresie od 21 marca 2007 r. do 30 kwietnia 2008 r., oraz od 15 września 2009 r. do dnia dzisiejszego jest Pan zameldowany na pobyt stały. Nie złożył Pan oświadczenia, iż spełnia warunki do skorzystania z ulgi meldunkowej.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

Zdaniem Pana sprzedane w 2011 r. udziały w nieruchomości w wysokości 287/1000 części we własności nieruchomości stanowiącej działkę numer 87/1 zostały nabyte w 2010 r. i w związku z tym może Pan skorzystać z obowiązującej tzw. ulgi mieszkaniowej zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Uważa Pan, iż do kosztów nieruchomości w momencie obliczenia podatku z tytułu sprzedaży może Pan zaliczyć kwotę zasądzoną przez Sąd tytułem wyrównania udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Zatem odpłatne zbycie nieruchomości stanowić będzie źródło przychodu w rozmienieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli spełnione zostaną łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 2007 r. nabył Pan wraz z żoną na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej udział wynoszący 4/16 w nieruchomości o łącznej powierzchni 1,6866 ha, składającej się z trzech działek: działki numer 87/1 o powierzchni 0,8400 ha, działki numer 119/1 o powierzchni 0,2116 ha oraz działki numer 119/2 o powierzchni 0,6350 ha. Działka numer 87/1 jest zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy budynku 91 m#178; oraz czterema budynkami o funkcji budynku (G) o powierzchni odpowiednio 22 m#178;, 45 m#178;, 74 m#178;, 46 m#178;. Działki numer 119/1 i 119/2 były w momencie nabycia niezabudowane i stanowiły grunt rolny. W przypadku wszystkich trzech działek w planie zagospodarowania przestrzennego dopuszcza się zabudowę mieszkalną jednorodzinną. W roku 2010 na podstawie orzeczenia sądowego Sądu Rejonowego została zniesiona współwłasność w nieruchomości w taki sposób, iż Panu wraz z żoną przyznano na wyłączną własność na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej zabudowaną działkę gruntu numer 87/1 o powierzchni 0,8400 ha oraz pozostałym współwłaścicielom posiadającym uprzednio udział 12/16 przyznano na wyłączną własność na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej zabudowane działki gruntu numer 119/1 o powierzchni 0,2116 ha oraz numer 119/2 o powierzchni 0,6350 ha. Z tegoż powodu tytułem wyrównania udziałów we własności nieruchomości Sąd zasądził od Państwa na rzecz pozostałych współwłaścicieli kwotę 60.000 zł W związku z powyższym część nieruchomości składającej się z działki numer 87/1 wraz z zabudowaniami została nabyta w roku 2007 a część w roku 2010 gdyż dotychczas w żadnym akcie notarialnym nie zostały określone sposoby korzystania z poszczególnych działek a jedynie ogólny udział w całości nieruchomości.

W roku 2011 dokonał Pan wraz z żoną sprzedaży udziałów w wysokości 287/1000 części we własności nieruchomości stanowiącej działkę numer 87/1. Dodatkowo przy sprzedaży tychże udziałów dokonano ustalenia sposobu korzystania z działki w taki sposób, iż nabywcy (oraz ich następcy prawni) korzystać będą z wyłączeniem innych współwłaścicieli z części niezabudowanej działki oznaczonej literą A o powierzchni 0,2334 ha, a Pan wraz z żoną (oraz Państwa następcy prawni) korzystać będzie z wyłączeniem innych współwłaścicieli z części zabudowanej działki oznaczonej literą #1042; o powierzchni 0,6066 ha - według mapy z projektem wykonania współwłasności stanowiącej załącznik do aktu notarialnego umowy sprzedaży.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy. Każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W wyniku podziału fizycznego powstają nowe rzeczy. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. W przypadku, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która po dokonanym podziale przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że w 2010 r. w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości przyznano Panu wraz z żoną na wyłączną własność na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej zabudowaną działkę gruntu numer 87/1 o powierzchni 0,8400 ha oraz pozostałym współwłaścicielom posiadającym uprzednio udział 12/16 przyznano na wyłączną własność na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej zabudowane działki gruntu numer 119/1 o powierzchni 0,2116 ha oraz numer 119/2 o powierzchni 0,6350 ha. Z tytułu wyrównania udziałów we własności nieruchomości Sąd zasądził od Państwa na rzecz pozostałych współwłaścicieli kwotę 60.000 zł.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, iż w wyniku zniesienia współwłasności nabył Pan wspólnie z żoną nieruchomość tj. działkę gruntu numer 87/1 przekraczającą dotychczasowy udział, czego potwierdzeniem jest zasadzona na rzecz pozostałych współwłaścicieli spłata. W związku z tym w Pana sytuacji zniesienie współwłasności nieruchomości wiąże się z nabyciem.

Oznacza to, że za datę nabycia zabudowanej działki numer 87/1, w części odpowiadającej udziałom w nieruchomości wspólnej należy przyjąć rok 2007 r. Natomiast za datę nabycia przez Pana prawa własności nieruchomości, w części w jakiej jej wartość przekraczała dotychczasowy udział, należy przyjąć dzień, w którym dokonano zniesienia współwłasności, tj. 2010 r.

Jednocześnie wskazać należy, iż data nabycia nieruchomości ma istotne znaczenie dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z jej odpłatnego zbycia.

Na podstawie bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zatem skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości stanowiącej działkę zabudowaną numer 87/1 w części nabytej w 2007 r. należy oceniać w oparciu o przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., natomiast w części nabytej w 2010 r. w wyniku zniesienia współwłasności ponad przysługujący dotychczas udział o przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 5 dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy)

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny należy więc stwierdzić, iż do kosztów uzyskania przychodu, z tytułu zbycia części udziału w nieruchomości nabytego w 2010 r. może Pan zaliczyć koszty poniesione w związku z nabyciem jej na wyłączną własność tj. spłatę dokonaną na rzecz pozostałych współwłaścicieli, jednak tylko w części przypadającej na sprzedane udziały.

Ponieważ przychód osiągnięty z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w zabudowanej działce w części nabytej w 2007 r. podlega opodatkowaniu według zasad obowiązujących na dzień 31 grudnia 2008 r. wskazać należy, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

* jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Powyższe zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej podatnicy, do których ma zastosowanie ust. 1, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

W tej sytuacji ze zwolnienia skorzystać może podatnik, który był zameldowany w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym w okresie nieprzypadającym bezpośrednio przed dniem zbycia, gdyż każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia. Warunek zwolnienia spełniony jest także w sytuacji, gdy podatnik zameldowany był w okresach krótszych niż rok, ale w sumie zameldowanie trwało 12 miesięcy.

Zatem zwolnienie uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy może mieć zastosowanie w odniesieniu do przychodu ze zbycia nieruchomości nabytych w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., jednakże tylko i wyłącznie w granicach określonych w tym przepisie oraz po spełnieniu wynikających z niego warunków.

W związku z tym, iż nie złożył Pan we wskazanym powyżej terminie, oświadczenia o spełnieniu warunków do przedmiotowego zwolnienia, w odniesieniu do przychodu ze zbycia udziałów w budynku mieszkalnym nabytych w 2007 zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może mieć zastosowania.

Natomiast w odniesieniu do dochodu osiągniętego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości w części nabytej w 2010 r. może znaleźć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym, po spełnieniu warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z ww. przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 27 ww. ustawy w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

* przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 30 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, dochód ze sprzedaży udziałów w wysokości 287/1000 części we własności nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę numer 87/1 zarówno w części nabytej w 2007 r. jak i w części nabytej w 2010 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku, o czym stanowi art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania, która stanowi różnicę pomiędzy uzyskanym przychodem a poniesionymi kosztami, do kosztów uzyskania przychodu, z tytułu zbycia części udziału w nieruchomości nabytego w 2010 r. może Pan zaliczyć koszty poniesione w związku z nabyciem jej na wyłączną własność tj. spłatę dokonaną na rzecz pozostałych współwłaścicieli, jednak tylko w części przypadającej na sprzedane udziały.

Do przychodu osiągniętego ze sprzedaży udziałów w nieruchomości nabytych w 2007 r. nie może mieć zastosowania zwolnienie wynikające z w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., ponieważ nie spełnia Pan jednego z podstawowych warunków do skorzystania z tego zwolnienia tj. nie złożył Pan w wyznaczonym terminie wymaganego oświadczenia.

Natomiast uzyskany dochód odpowiadający części nabytej w 2010 r. może być zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części w jakiej uzyskany przychód wydatkowany zostanie na cele mieszkaniowe, wymienione w art. 21 ust. 25.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.