ITPB2/415-325/11/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 30 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2011 r. (data wpływu 6 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem w dniu 6 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 19 maja 2009 r. otrzymała Pani na podstawie umowy darowizny od rodziców działkę. W akcie notarialnym napisano, iż " Wartość przedmiotu darowizny celem ustalenia opłat strony określają na kwotę 40 000 zł". W dniu 11 lipca 2009 r. wyszła Pani za mąż (nie posiadacie rozdzielności majątkowej). W dniu 9 października 2006 r. Pani mąż zaciągnął kredyt na zakup działki budowlanej wraz z budową domu jednorodzinnego w trakcie realizacji i dokończenie budowy (kwota kredytu wynosiła 120.000 zł, z czego 60.000 zł na zakup nieruchomości z rozpoczętą budową oraz 60.000 zł na dokończenie budowy budynku mieszkalnego). Na dzień 22 marca 2011 r. kwota do spłaty wynosiła 114.485,31 zł.

W dniu 9 października 2006 r. na podstawie aktu notarialnego - umową sprzedaży i ustanowienia hipoteki - mąż nabył od rodziców nieruchomość na którą zaciągnął kredyt. W dniu 22 marca 2011 r. podpisała Pani umowę przystąpienia do długu męża. Od tego czasu stała się Pani kredytobiorcą ww. kredytu.

Również w dniu 22 marca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego - umową majątkową małżeńską dokonała Pani wraz z mężem rozszerzenia wspólności ustawowej na nieruchomość (dom jednorodzinny opisany powyżej). W dniu 23 marca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego dokonała Pani sprzedaży działki darowanej przez rodziców w dniu 19 maja 2009 r. za kwotę 100.000 zł W akcie notarialnym zostały zawarte m.in. takie zapisy: "...jest zamężna, stosunki majątkowe w jej związku małżeńskim podlegają nieprzerwanie ustrojowi wspólności ustawowej, a powyższą nieruchomość nabyła w czasie gdy była panną na podstawie umowy darowizny zawartej dnia 19 maja 2009 r., udokumentowanej w formie aktu notarialnego..., od osób fizycznych i stanowi jej majątek osobisty..." oraz "Nadto notariusz pouczyła sprzedającą, że cena sprzedaży stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. Nr 51, poz. 307 z 2010 r. z późn. zm.)".

Kwotę uzyskaną ze sprzedaży otrzymanej od rodziców działki chciałaby Pani przeznaczyć w całości (100.000 zł) na częściową spłatę wyżej wymienionego kredytu (częściową, gdyż do spłaty pozostało 114.485,31 zł, a kwota do wydatkowania to 100.000 zł).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przeznaczenie środków na spłatę opisanego kredytu stanowi podstawę zwolnienia z zapłaty podatku dochodowego od przychodu ze sprzedaży działki.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powinna zostać zwolniona z opłacenia podatku dochodowego od przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki. Wnioskodawczyni dzwoniąc do Krajowej Informacji Podatkowej jak również udając się do urzędu skarbowego otrzymała informację, iż ze względu na fakt, że wyszła za mąż w 2009 r., nie posiada z mężem rozdzielności majątkowej, chce spłacić kredyt (zaciągnięty na cele mieszkaniowe) w którym stała się współkredytobiorcą oraz jest współwłaścicielem domu jednorodzinnego, na które było zaciągnięte dane zobowiązanie powinno nastąpić zwolnienie z opłacenia podatku dochodowego od całej kwoty przychodu ze sprzedaży działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Przepis art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy, za koszt uzyskania przychodu o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Powołany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, stanowi iż wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się:

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Podkreślenia przy tym wymaga, że przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych, są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania, dlatego też ich wykładnia musi być wykładnią ścisłą.

W związku z tym stwierdzić należy, że do zwolnienia od podatku dochodowego dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy upoważnia wyłącznie wydatkowanie uzyskanego przychodu na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, w dniu 19 maja 2009 r. Wnioskodawczyni otrzymała na podstawie umowy darowizny od rodziców działkę. W dniu 11 lipca 2009 r. Wnioskodawczyni wyszła za mąż. W dniu 9 października 2006 r. mąż Wnioskodawczyni zaciągnął kredyt na zakup działki budowlanej wraz z budową domu jednorodzinnego w trakcie realizacji i dokończenie budowy (kwota kredytu wynosiła 120.000 zł, z czego 60.000 zł na zakup nieruchomości z rozpoczętą budową oraz 60.000 zł na dokończenie budowy budynku mieszkalnego). W dniu 9 października 2006 r. na podstawie aktu notarialnego - umowa sprzedaży i ustanowienie hipoteki - mąż nabył od rodziców nieruchomość na którą zaciągnął kredyt. W dniu 22 marca 2011 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę przystąpienia do długu męża. Od tego czasu Wnioskodawczyni stała się kredytobiorcą ww. kredytu. Również w dniu 22 marca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego - umową majątkową małżeńską Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała rozszerzenia wspólności ustawowej na nieruchomość (dom jednorodzinny opisany powyżej).

W dniu 23 marca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki otrzymanej od rodziców za kwotę 100.000 zł. Kwotę uzyskaną ze sprzedaży działki Wnioskodawczyni chciałaby przeznaczyć w całości (100.000 zł) na częściową spłatę wyżej wymienionego kredytu.

W świetle powyższego, uznać należy iż wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki nabytej w drodze darowizny w 2009 r. na spłatę kredytu zaciągniętego wyłącznie przez małżonka nie uprawni Wnioskodawczyni do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Pomimo bowiem zawarcia umowy małżeńskiej rozszerzającej wspólność majątkową oraz przystąpienia do długu Wnioskodawczyni nie jest osobą która ten kredyt zaciągnęła.

Zatem w sytuacji gdy przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki zostanie w całości wydatkowany na spłatę kredytu zaciągniętego wyłącznie przez małżonka Wnioskodawczyni, wówczas dochód uzyskany z tej sprzedaży nie będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz uregulowania prawne w tym zakresie należy stwierdzić, iż w sytuacji wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki na spłatę kredytu wskazanego we wniosku, dochód uzyskany ze sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, przy czym podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości czyli wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o poniesione koszty odpłatnego zbycia, a kosztami o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Końcowo wskazać należy, że w sytuacji wydatkowania przez Wnioskodawczynię nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie uzyskanego przychodu na inne cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 25 ustawy, uzyskany dochód mógłby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu warunków w nim wskazanych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.