ITPB2/415-292/14/IL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 18 marca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 16 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty nabycia nieruchomości w przypadku odwołania darowizny - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 marca 2014 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 16 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty nabycia nieruchomości w przypadku odwołania darowizny.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2002 r. Wnioskodawczyni wykupiła mieszkanie od Agencji Rynku Rolnego z niezabudowaną działką. W 2009 r. nieruchomość Wnioskodawczyni darowała synowi na podstawie aktu notarialnego. W 2012 r. odwołała darowiznę z powodu rażącej niewdzięczności obdarowanego. W drodze umowy z dnia 6 lutego 2014 r. zawartej w formie aktu notarialnego doszło do zwrotu darowanej nieruchomości z powrotem na Wnioskodawczynię. Zamierza ona przed upływem 5 lat od dnia zawarcia umowy o zwrot darowanej nieruchomości przekazać ją córce w drodze umowy dożywocia. Wnioskodawczyni wskazuje, że do zbycia doszło w 2009 r. (umowa darowizny), które to zbycie zostało odwołane w 2012 r., a do zbycia w formie umowy dożywocia dojdzie w 2014 r., albo w następnych latach, ale przed upływem 5 lat od dnia zwrotu przedmiotu darowizny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Od jakiej daty należy liczyć okres 5 lat wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odwołania darowizny z powodu rażącej niewdzięczności obdarowanego, czy od daty pierwotnego nabycia w 2002 r., czy od daty zwrotu przedmiotu darowizny w 2014 r., czy od dnia odwołania darowizny w 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni okres 5 lat wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym w opisanym stanie faktycznym należy liczyć od dnia pierwotnego nabycia tj. od 2002 r. Odmienna interpretacja w ocenie Wnioskodawczyni doprowadziłaby do uznania, że umowa z dnia jest 6 lutego 2014 r. stanowi nabycie nieruchomości, co nie jest zgodne z przyczyną dla której doszło do zwrotu, a nie nabycia nieruchomości tj. zwrotu w wyniku odwołania darowizny (zgodnie z art. 898 k.c.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2002 r. Wnioskodawczyni wykupiła mieszkanie od Agencji Rynku Rolnego z niezabudowana działką. W 2009 r. nieruchomość Wnioskodawczyni darowana synowi na podstawie aktu notarialnego. W 2012 r. odwołała darowiznę z powodu rażącej niewdzięczności obdarowanego. W drodze umowy z dnia 6 lutego 2014 r. zawartej w formie aktu notarialnego doszło do zwrotu darowanej nieruchomości z powrotem na Wnioskodawczynię. Zamierza ona przed upływem 5 lat od dnia zawarcia umowy o zwrot darowanej nieruchomości przekazać ją córce w drodze umowy dożywocia. Wnioskodawczyni wskazuje, że do zbycia doszło w 2009 r. (umowa darowizny), które to zbycie zostało odwołane w 2012 r., a do zbycia w formie umowy dożywocia dojdzie w 2014 r., albo w następnych latach, ale przed upływem 5 lat od dnia zwrotu przedmiotu darowizny.

W niniejszej sprawie zasadnicze znaczenie dla ustalenia początku biegu terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ma zatem ocena skutków prawnych odwołania darowizny, a więc czy wywołuje ono skutki:

* wstecz - tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasł ze skutkiem wstecznym (ex tunc), tak jakby umowa w ogóle nie została zawarta, czy też może

* tylko na przyszłość (ex nunc) - tj. darczyńca ponownie nabywa własność, której się wyzbył.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Na podstawie natomiast art. 898 § 1 ww. ustawy darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.

Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie, obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu (art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego). Treść przepisu art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego oznacza, że przez odwołanie korzyść uzyskana z darowizny staje się od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie bezpodstawna i właśnie dlatego rodzi obowiązek zwrotu. Przyjęta w ww. przepisie konstrukcja wiążąca odwołanie z bezpodstawnym wzbogaceniem, wyłącza przypisanie skutku rzeczowego, a mianowicie tego skutku, że obdarowany przestaje być właścicielem, staje się zaś nim z powrotem darczyńca.

W świetle powyższego, w przypadku odwołania darowizny dla wywołania skutku rzeczowego, tj. przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na darczyńcę, konieczne jest złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego przez obdarowanego o przeniesieniu własności. Oświadczenie takie może również zostać zastąpione, na podstawie art. 64 Kodeksu cywilnego, przez prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli. Oznacza to, iż odwołanie darowizny wywołuje skutek tylko na przyszłość.

Mając na uwadze powyższe, za datę nabycia zwracanej nieruchomości należy uznać datę zwrotnego przeniesienia jej własności.

Tym samym, przenosząc przedstawione uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że zwrotne przeniesienie własności nieruchomości na Wnioskodawczynię w dniu 6 lutego 2014 r. stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a cyt. wyżej ustawy.

Pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie, winien być zatem liczony od końca roku kalendarzowego 2014 i upłynie z dniem 31 grudnia 2019 r. W konsekwencji, jeżeli planowane zbycie nieruchomości w drodze umowy dożywocia nastąpi przed upływem tego terminu, to będzie stanowić źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.