ITPB2/415-286/11/MU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2011 r. (data wpływu 14 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 26 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika kosztu kursu pokrytego przez pracodawcę - jest prawidłowe.

W dniu 14 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika kosztu kursu pokrytego przez pracodawcę. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 26 maja 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Firma zarządzana jest przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Firma zajmuje się działalnością transportową i gospodarką odpadami. Ze względu na osiągane przychody Wnioskodawca rozważa jej przekształcenie w spółkę z o.o., bądź wydzielenie z jej części spółki z o.o. W ramach przygotowania do zmiany formy działalności, zgłosił pięcioro młodych pracowników do wzięcia udziału w kursie na członków rad nadzorczych. Osoby te zajmują następujące stanowiska: dyrektor ds. marketingu i zarządzania, dyrektor ds. zarządzania i public relations oraz trzech zastępców dyrektora: ds. transportu, ochrony środowiska oraz marketingu i zarządzania. Każda z tych osób na codzień spotyka się ze sprawami dotyczącymi ekonomii i inwestycji, bierze udział w przygotowaniu i realizacji kontraktów, w przygotowaniu dokumentacji przetargowej itp. jednak, niestety, żadna z nich nie ma ukończonych studiów z tego zakresu. Na rynku szkoleń nie ma obecnie kompleksowych szkoleń obejmujących tak szeroki zakres tematyczny. Kurs na kandydatów na członków rad nadzorczych spółek z udziałem Skarbu Państwa trwa 100 godzin i odbywa się w soboty oraz niedziele w cyklu cotygodniowym. Pracownicy są tym bardziej chętni do udziału w nim, ponieważ z przedstawionego programu szkolenia wynika, że kurs obejmuje wiele zagadnień przydatnych nie tylko po przekształceniu firmy, ale także w obecnie wykonywanych przez tych pracowników obowiązkach służbowych (np. sporządzanie biznesplanu, zasady działalności przedsiębiorstw, pomoc publiczna dla przedsiębiorców, elementy prawa cywilnego, zarządzanie przedsiębiorstwem, marketing, ocena kondycji finansowej przedsiębiorstwa). Firma współpracuje ze spółkami różnego rodzaju (w tym z udziałem Skarbu Państwa), a zrozumienie mechanizmów ich funkcjonowania z pewnością ułatwi wzajemne kontakty. Ponadto, pracownik mający nowe umiejętności lub szerszą wiedzę stwarza pracodawcy większe i szersze możliwości uzyskania przychodów.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca koszt kursu powinien zaliczyć do przychodów pracownika i opodatkować podatkiem dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, udział pracowników w szkoleniach w całości finansowanych przez pracodawcę, w sytuacji gdy to sam pracodawca kieruje pracownika na szkolenie, niezależnie od tego jakie stanowisko w tym zakresie przedstawia sam pracownik, nie jest przychodem pracownika jaki winien on opodatkować. Odrębną sprawą jest również fakt, że zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, zdobytą na kursie wiedzę pracownicy będą mogli wykorzystywać podczas wykonywania obecnie swoich obowiązków służbowych na stanowiskach kierowniczych. Dlatego też koszty ww. kursu stanowią przychód pracownika, jednakże zwolniony z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca nie ma obowiązku opodatkowania go podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie "odrębne przepisy" obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych.

W niniejszym przypadku do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należy zaliczyć ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

W myśl art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Regulacje zawarte w art. 103¹-103⁶ Kodeksu pracy różnicują zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

* podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź

* zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 103³ Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny - w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 103⁶ Kodeksu pracy).

Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy - nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy zaznaczyć, iż pracodawca zawiera - na piśmie - z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Postanowienia umowy nie mogą być jednak mniej korzystne niż przepisy Kodeksu pracy (art. 103^{4 §} 1 i 2 Kodeksu pracy).

Pracodawca nie ma obowiązku zawarcia umowy, jeżeli nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych (art. 103^{4 §} 3 Kodeksu pracy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Firma zarządzana jest przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Firma zajmuje się działalnością transportową i gospodarką odpadami. Ze względu na osiągane przychody Wnioskodawca rozważa jej przekształcenie w spółkę z o.o., bądź wydzielenie z jej części spółki z o.o. W ramach przygotowania do zmiany formy działalności, zgłosił pięcioro młodych pracowników do wzięcia udziału w kursie na członków rad nadzorczych. Osoby te zajmują następujące stanowiska: dyrektor ds. marketingu i zarządzania, dyrektor ds. zarządzania i public relations oraz trzech zastępców dyrektora: ds. transportu, ochrony środowiska oraz marketingu i zarządzania. Każda z tych osób na codzień spotyka się ze sprawami dotyczącymi ekonomii i inwestycji, bierze udział w przygotowaniu i realizacji kontraktów, w przygotowaniu dokumentacji przetargowej itp. jednak, niestety, żadna z nich nie ma ukończonych studiów z tego zakresu. Na rynku szkoleń nie ma obecnie kompleksowych szkoleń obejmujących tak szeroki zakres tematyczny. Kurs na kandydatów na członków rad nadzorczych spółek z udziałem Skarbu Państwa trwa 100 godzin i odbywa się w soboty oraz niedziele w cyklu cotygodniowym. Pracownicy są tym bardziej chętni do udziału w nim, ponieważ z przedstawionego programu szkolenia wynika, że kurs obejmuje wiele zagadnień przydatnych nie tylko po przekształceniu firmy, ale także w obecnie wykonywanych przez tych pracowników obowiązkach służbowych (np. sporządzanie biznesplanu, zasady działalności przedsiębiorstw, pomoc publiczna dla przedsiębiorców, elementy prawa cywilnego, zarządzanie przedsiębiorstwem, marketing, ocena kondycji finansowej przedsiębiorstwa). Firma współpracuje ze spółkami różnego rodzaju (w tym z udziałem Skarbu Państwa), a zrozumienie mechanizmów ich funkcjonowania z pewnością ułatwi wzajemne kontakty. Ponadto, pracownik mający nowe umiejętności lub szerszą wiedzę stwarza pracodawcy większe i szersze możliwości uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia z opodatkowania wyłącznie wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę zgodnie z odrębnymi przepisami na podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Zatem, sfinansowanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, kosztów kursu na członków rad nadzorczych, stanowić będzie dla pracownika przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże z uwagi na zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 90 Wnioskodawca nie jest obowiązany do naliczania i odprowadzania podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.