ITPB2/415-254/08/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pani siostra i brat byli właścicielami domu jednorodzinnego, każde z nich w 50%. W dniu 25 stycznia 2004 r. zmarła Pani siostra. W dniu 1 maja 2005 r. zmarła matka (ojciec zmarł wiele lat wcześniej). W dniu 23 maja 2007 r. zmarł Pani brat. Po śmierci brata Pani wraz z pozostałym rodzeństwem tj. z siostrą i bratem "założyła sprawę spadkową". Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 18 lipca 2007 r. nabyli Państwo spadek po zmarłym rodzeństwie, a Postanowieniem Sądu z dnia 19 września 2007 r. stwierdzono nabycie spadku po matce z uwagi na fakt, iż uczestniczyła w spadku po siostrze.

Od części spadku po siostrze i matce zapłacono podatek od spadku, rozliczając się na druku SD-3. Od części spadku po bracie nie zapłacono podatku od spadku składając w terminie miesiąca deklarację na druku SD-Z1, korzystając z tego, że na podstawie nowych przepisów, obowiązujących od 1 stycznia 2007 r., spadki i darowizny przekazywane w ramach najbliższej rodziny są zwolnione od podatku.

W 2008 r. zamierza Pani wraz z rodzeństwem sprzedać przedmiotową nieruchomość i podzielić się pieniędzmi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku po siostrze i matce do końca 2006 r. będę wraz z rodzeństwem korzystała ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego kiedy nastąpi sprzedaż, natomiast od części nabytej po zmarłym bracie w 2007 r. będziemy zobowiązani do zapłaty 19% podatku dochodowego, a jeżeli wystąpi obowiązek zapłaty podatku, czy koszty (np. notariusz, pośrednik, podatek od spadku) należy rozliczyć proporcjonalnie oraz na jakich drukach PIT mamy rozliczyć zwolnienie i opodatkowanie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, od 1 stycznia 2007 r. od sprzedaży odziedziczonego domu trzeba zapłacić 19% podatku, o ile nie skorzystano z przysługującego prawa do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy. Do końca 2006 r. sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze spadku, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8), była zwolniona z podatku dochodowego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d). Takie zasady są nadal stosowane w stosunku do sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, które zostały nabyte przed 1 stycznia 2007 r. Wynika to z przepisów art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588). Przepis ten przewiduje, że do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych związanych z nieruchomościami, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

A zatem ze "starego" zwolnienia korzysta ten, który nabył nieruchomość w spadku do 31 grudnia 2006 r. W przypadku nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem spadku, za dzień nabycia uznaje się dzień śmierci spadkodawcy. Zgodnie bowiem z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę (1025 § 1 tejże ustawy). Oznacza to, że od przychodu uzyskanego ze sprzedaży domu odziedziczonego w części po siostrze i matce tj., w 50% będzie zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast od przychodu uzyskanego ze sprzedaży domu po bracie tj. w 50% będzie obowiązek zapłaty 19% podatku dochodowego pomniejszonego o koszty uzyskania przychodu ustalone proporcjonalnie. Ponadto w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej po zmarłej siostrze tj. od przychodów zwolnionych z opodatkowania nie ma obowiązku składania deklaracji podatkowej, natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości po zmarłym bracie tj. od przychodów podlegających opodatkowaniu, podatek zostanie rozliczony w rozliczeniu rocznym np. na formularzu PIT-37.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) cytowanej ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - wolne od podatku dochodowego w całości są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a i - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono obowiązujące od 1 stycznia 2007 r., zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Oznacza to, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od dnia 1 stycznia 2007 r. Natomiast do nieruchomości i praw nabytych przed tym dniem tj., do dnia 31 grudnia 2006 r. należy stosować zasady opodatkowania obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 k.c.)

W świetle powyższego, udziały w przedmiotowej nieruchomości zostały nabyte przez Panią w drodze spadku w dniach śmierci spadkodawców tj. w dniu 25 stycznia 2004 r., w dniu 1 maja 2005 r. oraz w dniu 23 maja 2007 r.

Jak wykazano uprzednio, ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. korzystają wszystkie nieruchomości odziedziczone w ramach spadków otwartych do końca 2006 r. Z tego wynika, że jeżeli spadkodawca zmarł przed 1 stycznia 2007 r., przy sprzedaży odziedziczonej po nim nieruchomości spadkobierca korzysta z ww. zwolnienia.

Ponieważ prawo własności części (udziału) nieruchomości zostało nabyte przez Panią wraz z pozostałymi spadkobiercami w drodze spadkobrania przed dniem 1 stycznia 2007 r., przychody uzyskane ze sprzedaży tej nieruchomości - stosownie do wielkości przypadającego na Panią udziału odziedziczonego przed tą datą - podlegają zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych - zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Natomiast w części nabytej w drodze dziedziczenia w 2007 r., jeżeli sprzedaż nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, podlega obowiązkowi podatkowemu na nowych zasadach obowiązujących od 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. - podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Istotną zmianą, jaką wprowadziły nowe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest opodatkowanie dochodu (nie przychodu) z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2006 r. Zgodnie bowiem z art. 30e ust. 2 ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl przytoczonego przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Przychód ustalany jest proporcjonalnie do przypadającego na każdego ze współwłaściciela udziału we współwłasności nieruchomości (nabytego w drodze dziedziczenia w 2007 r.).

Zatem koszty odpłatnego zbycia, do których zaliczyć można poniesione w związku ze zbyciem np. opłaty notarialne, sądowe, koszty pośredników itp. - należy również ustalać proporcjonalnie.

Natomiast w myśl nowego przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

We wniosku podano, iż podatek od spadku nabytego po zmarłym w 2007 r. bracie nie był zapłacony, ze względu na zwolnienie podatkowe. Wobec tego do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości można zaliczyć jedynie poniesione przez Panią w czasie jej posiadania nakłady, które zwiększyły wartość tej nieruchomości.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. W zeznaniu rocznym wykazuje się wyłącznie podatek do zapłaty. Przy czym podatek ten wykazuje się w PIT-36, PIT-36L lub PIT-38. Nie jest zaś możliwe wykazanie tego podatku na formularzu PIT-37, o którym wskazano we wniosku. Wybór odpowiedniego formularza zeznania podatkowego jest uzależniony od rodzaju Pani pozostałych dochodów podlegających opodatkowaniu.

Podkreślenia wymaga, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga co do wielkości przypadającego na Panią udziału w nieruchomości oraz kwestii, w jakim udziale nabyła Pani nieruchomość po każdym ze spadkodawców. Powyższe należy bowiem do zakresu prawa cywilnego, nie zaś podatkowego.

Jednocześnie wskazać należy, iż stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku wymienionym w lit. a) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zwolnienie to, stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Tak więc jeżeli spełni Pani warunki wymienione wyżej, przychód uzyskany ze sprzedaży budynku mieszkalnego zwolniony może być z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14k § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zastosowanie się do niej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego tę interpretację nie może szkodzić - również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej - tylko Wnioskodawcy.

Pani siostra i brat, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z wnioskiem o jej wydanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.