ITPB2/415-220/14/DSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2014 r. (data wpływu 3 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 maja 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania odcinka sieci wodociągowej na rzecz Gminy - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 5 maja 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania odcinka sieci wodociągowej na rzecz Gminy.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 25 lipca 2005 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Gminy z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy oraz o ustalenie warunków technicznych przyłączenia do wiejskiej sieci wodociągowej swojej działki z proponowanym terminem rozpoczęcia poboru wody 2005/2006 r. W sierpniu 2005 r. Wnioskodawczyni otrzymała warunki techniczne, we wrześniu 2005 r. decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zgodę na realizację przedsięwzięcia, natomiast w dniu 21 listopada 2005 r. przez Starostę została zatwierdzona ostateczna decyzja i wydanie pozwolenia na budowę sieci wodociągowej z przyłączeniem do działki. Państwowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego został powiadomiony o rozpoczęciu budowy sieci wodociągowej w dniu 10 grudnia 2005 r. Sieć wodociągowa, która z oświadczeniami zawartymi w pismach przebiegała przez działkę osoby trzeciej, została wybudowana z własnych środków finansowych, systemem gospodarczym nie prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni stwierdza na podstawie posiadanej dokumentacji, iż budowa sieci wodociągowej z przyłączeniem do działki (a nie do budynku) trwała do września 2006 r.

W dniu 14 września 2006 r. w Urzędzie Gminy spisano ostateczny protokół odbioru wykonywanych robót i przekazania do użytkowania wybudowanej sieci wodociągowej, równocześnie informując i przesyłając dokumentację o zakończeniu budowy sieci wodociągowej do Państwowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego.

Wnioskodawczyni stwierdza, że w protokole odbioru ustalono, że wybudowana sieć wodociągowa pozostaje własnością inwestora na okres 5 lat (tekst jedn.: do dnia 14 września 2011 r.).

Od roku 2011 do 2013 trwały negocjacje pomiędzy Wnioskodawczynią (inwestorem) a Urzędem Gminy w sprawie podpisania umowy i przejęcia przez Gminę wybudowanej sieci wodociągowej na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Własność sieci została przekazana Gminie na podstawie spisanej umowy z dnia 22 maja 2013 r., która określa szczegółowe warunki na jakich inwestor (osoba fizyczna) przekazuje wybudowaną z własnych środków sieć wodociągową o łącznej długości 197 m na własność Gminy za cenę 9.000 zł. Kwota ta została przelana wg. oświadczenia na konto bankowe Wnioskodawczyni dnia 20 czerwca 2013 r.

Jednocześnie Wnioskodawczyni podkreśla, że do końca lutego 2014 r. Urząd Gminy nie wystawił informacji o przychodach z innych źródeł w roku podatkowym na formularzu PIT-8C, stwierdzając, że w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa odpłatne przejęcie przez Gminę urządzeń wodno-kanalizacyjnych, które nastąpiło po upływie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym miało miejsce fizyczne połączenie ww. urządzeń z siecią wodno-kanalizacyjną nie powoduje po stronie osób, które wybudowały te urządzenia powstania przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych na wybudowanie sieci wodociągowej stanowi przychód, który Wnioskodawczyni może pomniejszyć o wydatki związane z wybudowaniem tej sieci, a różnica pomiędzy przychodami a kosztami będzie stanowiła dochód lub stratę podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym nie można mówić o uzyskaniu przychodu ani zakwalifikować przychodu do źródła w postaci odpłatnego zbycia praw majątkowych o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nadmienia, że powołany przepis wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód, w następstwie którego mamy do czynienia z przyrostem mienia lub przysporzeniem majątkowym.

W przedstawionym stanie faktycznym, w opinii Wnioskodawczyni nie można mówić o zbyciu praw majątkowych, ale o zbyciu rzeczy wybudowanej przez Wnioskodawczynię i stanowiącej Jej własność. Takie stanowisko, zdaniem Wnioskodawczyni, potwierdza przepis art. 49 Kodeksu cywilnego, który nie stanowi podstawy prawnej, ale określa, że urządzenia służące do odprowadzania lub doprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu (gminy) - decyduje jednak fakt iż wybudowane przez Wnioskodawczynię urządzenia wodociągowe zostały trwale połączone z gminną siecią wodociągową przez co stały się częścią składową zakładu (gminy).

Wnioskodawczyni oświadcza, że przekazała Gminie sieć wodociągową odpłatnie na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków. Przepis ten stanowi, iż osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazywać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu na warunkach uzgodnionych w umowie. Urządzenia kanalizacyjne to - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ww. ustawy, sieci kanalizacyjne, wyloty urządzeń kanalizacyjnych służących do wprowadzenia ścieków do wód lub ziemi oraz urządzenia przeczyszczające i czyszczące ścieki oraz przepompownie ścieków. Przepis art. 31 ww. ustawy jednocześnie rozstrzyga o możliwości przekazania istniejących urządzeń gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu niezależnie od daty ich wybudowania i sposobu korzystania przed przekazaniem. Celem tego przepisu jest, jak zauważa Wnioskodawczyni, uregulowanie stosunków własnościowych i finansowych istniejących przed wejściem w życie ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt s) ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zadanie z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę należy do zadań własnych gminy. Gmina, w celu realizacji zadań własnych powinna zabezpieczyć środki finansowe w budżecie gminy m.in. na budowę sieci wodociągowej, zaspakajając zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

W 2006 r. Wnioskodawczyni wybudowała z własnych środków urządzenie wodociągowe. Gmina biorąc pod uwagę potrzebę zaopatrzenia w wodę osiadłych rolników i powstających działek budowlanych oraz brak środków finansowych w budżecie wyraziła zgodę na budowę odcinka sieci wodociągowej przez osobę fizyczną wydając w tym zakresie warunki techniczne. Następnie inwestor uzyskał pozwolenie na budowę sieci. Sieć została wybudowana ze środków własnych Wnioskodawczyni. Po pięciu latach własności sieci wodociągowej (2006-2011 r.) i dwuletnich negocjacjach Gmina w roku budżetowym 2013 r. zarezerwowała środki finansowe na odpłatne przejęcie wybudowanego przez Wnioskodawczynię odcinka sieci 197 m. - na warunkach uzgodnionych w umowie.

Wnioskodawczyni uważa, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że świadczenie pieniężne stanowiące zwrot nakładów inwestycyjnych z tytułu wybudowania odcinka sieci wodociągowej nie spowodowało powstania korzyści majątkowych po Jej stronie, jak również uzyskania przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawczyni kwalifikacja przychodu uzyskanego z odpłatnego przekazania Gminie sieci wodociągowej jak i wykazanie w rocznym zeznaniu podatkowym w wierszu inne źródła zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w pojęciu przychodu z innych źródeł określonym w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy jest również nieprawidłowa. W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) i inne niż wymienione w art. 14 dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zdaniem Wnioskodawczyni przychód uzyskany w związku z wyżej wymienionym zdarzeniem gospodarczym z przedstawionych względów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie musi być wystawiona informacja podatkowa PIT-8C.

Wnioskodawczyni uważa, że w powyższym zdarzeniu należy przeprowadzić szczegółową analizę i kwalifikację prawną źródła przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ww. ustawy i w związku z tym przychód ten nie podlegałby opodatkowaniu, jeżeli odpłatne przekazanie nastąpiłoby po upływie 6 miesięcy od wytworzenia, czyli od daty uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7, 8 i 9 ww. ustawy źródłami przychodów są:

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* inne źródła.

Na podstawie art. 18 powyższej ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zgodnie natomiast z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak wynika z powyższego przepisu katalog przychodów zaliczanych do tzw. innych źródeł jest katalogiem otwartym. Tym samym do tegoż źródła należy zaliczyć wszystkie inne przychody, jednakże tylko takie, które nie mogą być zakwalifikowane do pozostałych kategorii źródeł, szczegółowo wymienionych w treści art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia "rzeczy", należy więc w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z art. 45 powołanej ustawy, rzeczami są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na ruchome oraz nieruchomości. W myśl art. 46 § 1 Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntów przedmiot własności. Z powyższego wynika, że rzeczą ruchomą jest każdy przedmiot materialny niebędący nieruchomością. Część składowa rzeczy, zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu, nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, natomiast w myśl § 2 tegoż artykułu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl natomiast art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.) osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie.

Na podstawie art. 49 § 1 ww. ustawy - Kodeks cywilny urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca (art. 49 § 2 Kodeksu).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w dniu 25 lipca 2005 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Gminy z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy oraz o ustalenie warunków technicznych przyłączenia do wiejskiej sieci wodociągowej swojej działki. Budowa sieci wodociągowej z przyłączeniem do działki (a nie do budynku) trwała do września 2006 r. W dniu 14 września 2006 r. w Urzędzie Gminy spisano ostateczny protokół odbioru wykonywanych robót i przekazania do użytkowania wybudowanej sieci wodociągowej.

Od roku 2011 do 2013 trwały negocjacje pomiędzy Wnioskodawczynią (inwestorem) a Urzędem Gminy w sprawie podpisania umowy i przejęcia przez Gminę wybudowanej sieci wodociągowej na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowej odprowadzenia ścieków. Wnioskodawczyni przekazała wybudowaną z własnych środków sieć wodociągową o łącznej długości 197 m na własność Gminy za cenę 9.000 zł na podstawie umowy z dnia 22 maja 2013 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że odpłatne przekazanie Gminie sieci wodociągowej - stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy zakwalifikować do źródła jakim jest odpłatne zbycie innych rzeczy. Skoro bowiem mamy tu do czynienia z umową odpłatnego przekazania sieci wodociągowej, oznacza to, że przedmiotem tej umowy są urządzenia, które - w świetle cyt. art. 49 Kodeksu cywilnego - po fizycznym połączeniu z siecią przestają być częścią składową nieruchomości i uzyskują status samoistnej rzeczy ruchomej. W konsekwencji, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, przychód z tego tytułu nie może zostać zakwalifikowany jako przychód z tzw. "innych źródeł", o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, jak również jako przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych określony w art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy. Przy czym, nabycie przez osobę, która poniosła koszty budowy urządzeń stanowiących elementy odcinka sieci wodociągowej - w kontekście przywołanego art. 49 Kodeksu - ma miejsce w momencie ich przyłączenia do sieci wodociągowej. Wtedy bowiem dane urządzenia uzyskują status samoistnej rzeczy ruchomej (wcześniej, tj. przed przyłączeniem były składnikiem nieruchomości).

Należy w tym miejscu podkreślić, iż odpłatne zbycie tzw. "innych rzeczy" (rzeczy ruchomych) po terminie określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ww. ustawy, tj. po upływie 6 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie nie stanowi źródła przychodu i tym samym nie rodzi obowiązku podatkowego.

W przedmiotowej sprawie do odbioru wykonanych robót i przekazania do użytkowania wybudowanej sieci doszło w dniu 14 września 2006 r. W dniu 22 maja 2013 r. zawarta została z Gminą umowa o przekazaniu sieci wodociągowej. Wynagrodzenie zostało wypłacone w dniu 20 czerwca 2013 r.

W związku z tym, że w niniejszej sprawie odpłatne zbycie sieci wodociągowej zostało dokonane po upływie okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym uzyskane przez Wnioskodawczynię z tego tytułu środki finansowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przedstawionym stanie faktycznym, na Gminie nie ciążył obowiązek sporządzenia informacji o dochodach PIT-8C, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.