ITPB2/415-180/09/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2009 r. (data wpływu 16 lutego 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2009 r. (wpływ dnia 20 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej opłat za pobyt w domu opieki społecznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lutego 2009 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej opłat za pobyt w domu opieki społecznej.

Pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. Nr ITPB2/415-180/09-2/BK wezwano Panią do usunięcia braków formalnych złożonego wniosku. Braki wykazane w wezwaniu uzupełniono pismem z dnia 17 kwietnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Mąż Pani jest osobą niepełnosprawną, zaliczoną do I grupy inwalidztwa, całkowicie bezwładny, chory na stwardnienie rozsiane. Potrzebuje stałej opieki w każdej czynności życiowej, przez całą dobę. Stałą opiekę, niezbędną mężowi do egzystencji może zapewnić jedynie placówka specjalizująca się w opiece nad przewlekle, somatycznie chorymi. Taką placówką jest Dom Pomocy Społecznej, który zapewnia "mieszkańcom" całodobową opiekę oraz zaspokaja potrzeby opiekuńcze, polegające na udzieleniu pomocy w podstawowych czynnościach życiowych, pielęgnacji oraz pomocy w załatwianiu spraw osobistych. Placówka ta posiada wyposażony gabinet, zapewniający osobom z tym schorzeniem pełny zakres ćwiczeń rehabilitacyjnych. Za pobyt męża w placówce ponosi Pani ze swoich dochodów odpłatność za opiekę i potrzeby bytowe z tym, że wydatki o charakterze bytowym w 70% pokrywane są z renty Pani męża. Nadmienia Pani, iż dochody męża nie przekraczają kwoty 9.120 zł. Dodatkowo posiada Pani dokumenty stwierdzające poniesienie wydatków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, do ponoszonej odpłatności znajduje zastosowanie art. 26 ust. 1 pkt 6 w związku z treścią art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przepis art. 26 ust. 1 pkt 6 w związku z ust. 7a pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zastosowanie, gdyż niewątpliwie jest to świadczenie dla męża, przez Dom Pomocy Społecznej usług opiekuńczych, za których wykonanie ponosi sama odpłatność - zgodnie z treścią zawartej umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu m.in. wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Z cytowanego przepisu wynika zatem, że podatnik będący osobą niepełnosprawną lub podatnik, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne jest uprawniony do odliczenia od dochodu osiągniętego w danym roku podatkowym, kwot wydatków poniesionych w tym roku na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, które to ustawodawca określił wyraźnie w art. 26 ust. 7a ww. ustawy. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym.

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż wydatkami, które uprawniają do skorzystania z przedmiotowej ulgi są wydatki poniesione na opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa.

Wydatki na cele rehabilitacyjne, zgodnie z przepisem art. 26 ust. 7b tejże ustawy, podlegają odliczeniu od dochodu tylko wówczas, jeżeli nie były finansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W razie, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7c ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14 (wydatki limitowane).

W myśl art. 26 ust. 7d cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Przepisy art. 26 ust. 7a-7d i ust. 7g ww. ustawy, stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł (art. 26 ust. 7e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6, może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że mąż Pani jest osobą niepełnosprawną zaliczoną do I grupy inwalidztwa. Z powodu choroby przebywa w Domu Opieki Społecznej. Z pobieranej przez niego renty 70% jest potrącane na opłaty za pobyt w DPS. Pozostałą część opłat za pobyt męża ponosi Pani z własnego dochodu.

Jak wskazano powyżej katalog wydatków na cele rehabilitacyjne określa ust. 7a art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei pkt 9 tego ustępu, za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa m.in. wydatki na usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa.

Ustawodawca nie określił w przepisach ustawy o podatku dochodowym, jakie czynności mieszczą się w pojęciu "usług opiekuńczych". W tym zakresie należy uwzględnić przepisy z innych dziedzin prawa szczegółowo charakteryzujących tego rodzaju usługi. W przypadku usług opiekuńczych przepisami tymi mogą być regulacje zawarte w ustawie z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. Z 2008 r. Nr 115, poz. 728 z późn. zm.).

Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem (art. 50 ust. 3 ww. ustawy).

Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym (art. 50 ust. 4 ww. ustawy).

Domy Pomocy Społecznej powołane zostały do życia rozporządzeniem Ministra Polityki Społecznej z dnia 19 października 2005 r. w sprawie domów pomocy społecznej (Dz. U. Nr 217, poz. 1837) w wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 57 ust. 8 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 54 i 55 powyższej ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej "mieszkańcami domu". Zakres i poziom usług świadczonych przez dom uwzględnia w szczególności wolność, intymność, godność i poczucie bezpieczeństwa mieszkańców domu oraz stopień ich fizycznej i psychicznej sprawności.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie domów pomocy społecznej, dom, niezależnie od typu, świadczy usługi:

Z powyższego wynika, że Domy Pomocy Społecznej zapewniają swoim mieszkańcom odpowiednie warunki mieszkaniowe, łącznie z utrzymaniem oraz opieką pielęgnacyjną dostosowaną do ich stanu zdrowia. Każdy z mieszkańców ma zagwarantowane świadczenia przewidziane w standardzie usług niezależnie od kwoty jaką wpłaca.

Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania (art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). Natomiast w myśl art. 61 ust. 1 tejże ustawy, osobami obowiązanymi do wnoszenia opłat za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

* przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Opłatę za pobyt w domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu ponosi mieszkaniec domu, a małżonek lub zstępni przed wstępnymi, zgodnie z umową zawartą w trybie w trybie art. 103 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe Dom Pomocy Społecznej, w którym przebywa Pani mąż, zajmuje się zapewnieniem całodobowej opieki, zaspokajaniem potrzeb w zakresie zamieszkania, wyżywienia, niezbędnych usług medycznych, działania te mają na celu zapewnienie opieki w stopniu umożliwiającym godne życie osobom tam przebywającym.

Zakres usług faktycznie świadczonych przez domy pomocy społecznej obejmuje wprawdzie usługi opiekuńcze, jednakże z zacytowanych przepisów dotyczących odpłatności, nie wynika wprost, że odpłatność ta ponoszona jest za tego rodzaju usługi lecz, że jest to koszt pobytu mieszkańca domu, w związku ze sprawowaną nad nim tam opieką.

W konsekwencji oznacza to brak możliwości utożsamiania wydatków poniesionych za pobyt w domu pomocy społecznej z wydatkami na usługi opiekuńcze.

Wydatki za pobyt w domu opieki społecznej związane są z koniecznością sprawowania całodobowej opieki z powodu wieku lub choroby nie stanowią zatem wydatków określonych w art. 26 ust. 7a pkt 9 i w związku z tym nie podlegają odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszelkie ulgi i zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania mają charakter wyjątkowy. Z tego też względu stosowanie ulg i zwolnień przedmiotowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej.

Zatem w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego i prawnego w zakresie odliczeń od dochodu wydatków na cele rehabilitacyjne, koszt pobytu w Domu Pomocy Społecznej nie spełniają wymogów cytowanego ust. 1 pkt 6 oraz ust. 7a pkt 9 art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.