ITPB2/415-168/14/IL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku złożonym w dniu 20 lutego 2014 r., uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 20 lutego 2014 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od grudnia 1969 r. był współwłaścicielem w udziale wynoszącym #189; części nieruchomości budowlanej, o powierzchni 880 m², dla której prowadzona jest KW nr.... Po zmarłej w dniu 5 stycznia 1995 r. małżonce nabył w #8531; części spadek, w skład którego wchodził wyłącznie udział spadkodawczyni wynoszący #189; we wskazanej nieruchomości. Tym samym Wnioskodawca stał się współwłaścicielem nieruchomości łącznie w 4/6 części a pozostały udział przysługiwał dwóm synom, po 1/6 części na każdego z nich.

W braku porozumienia co do zniesienia współwłasności wszczęte zostało postępowanie sądowe, które zakończyło się przyznaniem wycenionej na 422.000 zł nieruchomości w całości na własność Wnioskodawcy z obowiązkiem spłaty pozostałych dwóch współwłaścicieli kwotami po 82.000 zł dla każdego w następujący sposób: pierwszemu z nich całą kwotę spłaty do dnia 31 maja 2014 r., a drugiemu w dwóch ratach: 42.000 zł do dnia 28 lutego 2014 r. i 40.000 zł w chwili opróżnienia nieruchomości i wydania kluczy, nie później niż do 15 maja 2014 r. Ugoda sądowa została zawarta 22 października, a postanowienie o jej zatwierdzeniu uprawomocniło się 29 października 2013 r. W dniu uprawomocnienia się ugody Wnioskodawca nabył więc udział wynoszący #8531; opisanej nieruchomości, stając się tym samym jedynym właścicielem tej nieruchomości.

W celu spłaty współwłaścicieli Wnioskodawca musi sprzedać nieruchomość, bo nie ma na to wystarczających środków. Wnioskodawca zawarł w dniu 31 stycznia 2014 r. przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, zobowiązującą go do sprzedaży nieruchomości za kwotę 310.000 zł w terminie do dnia 19 maja 2014 r. Kwota 10.000 zł została już zapłacona tytułem zadatku, kwota 40.000 zł zostanie zapłacona tytułem zaliczki do dnia 25 lutego 2014 r. a pozostała część (260.000 zł) zostanie zapłacona po zawarciu umowy przyrzeczonej. Przed zawarciem umowy przyrzeczonej Wnioskodawca dokona częściowej spłaty współwłaścicieli w kwocie 42.000 zł, natomiast spłata pozostałej kwoty tj. 122.000 zł będzie dokonana po zawarciu umowy przyrzeczonej, po otrzymaniu całej ceny sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym wynikająca z ugody sądowej kwota spłaty spadkobierców w wysokości 164.000 zł będzie stanowiła koszt nabycia sprzedanej nieruchomości, o którym mowa w art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy cała kwota spłaty spadkobierców - współwłaścicieli zbywanej nieruchomości będzie stanowić koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Opodatkowaniu podlegał będzie przychód ze sprzedaży #8531; części nieruchomości, ponieważ pozostałe #8532; Wnioskodawca nabył wcześniej niż 5 lat przed sprzedażą. Kosztem uzyskania przychodu będą kwoty spłat spadkobierców-współwłaścicieli nieruchomości, ponieważ stanowią one udokumentowany, wynikający z ugody sądowej, koszt nabycia nieruchomości zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko zgodne z przedstawionym przez niego zajął Minister Finansów w dwóch interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 kwietnia 2011 r., nr IPPB1/415-108/11-2/JB oraz Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 lutego 2012 r., nr ITPB2/415-1026a/11/RS - wydanych w podobnych stanach faktycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż dla zastosowania zasad opodatkowania uzyskanych przychodów (dochodów) istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca od grudnia 1969 r. był współwłaścicielem w udziale wynoszącym #189; części nieruchomości budowlanej, o powierzchni 880 m², dla której prowadzona jest KW nr.... Po zmarłej w dniu 5 stycznia 1995 r. małżonce nabył w #8531; części spadek, w skład którego wchodził wyłącznie udział spadkodawczyni wynoszący #189; we wskazanej nieruchomości. Tym samym Wnioskodawca stał się współwłaścicielem nieruchomości łącznie w 4/6 części a pozostały udział przysługiwał dwóm synom, po 1/6 części na każdego z nich.

W braku porozumienia co do zniesienia współwłasności wszczęte zostało postępowanie sądowe, które zakończyło się przyznaniem wycenionej na 422.000 zł nieruchomości w całości na własność Wnioskodawcy z obowiązkiem spłaty pozostałych dwóch współwłaścicieli kwotami po 82.000 zł dla każdego w następujący sposób: pierwszemu z nich całą kwotę spłaty do dnia 31 maja 2014 r., a drugiemu w dwóch ratach: 42.000 zł do dnia 28 lutego 2014 r. i 40.000 zł w chwili opróżnienia nieruchomości i wydania kluczy, nie później niż do 15 maja 2014 r. Ugoda sądowa została zawarta 22 października, a postanowienie o jej zatwierdzeniu uprawomocniło się 29 października 2013 r. W dniu uprawomocnienia się ugody Wnioskodawca nabył więc udział wynoszący #8531; opisanej nieruchomości, stając się tym samym jedynym właścicielem tej nieruchomości.

W celu spłaty współwłaścicieli Wnioskodawca musi sprzedać nieruchomość, bo nie ma na to wystarczających środków. Wnioskodawca zawarł w dniu 31 stycznia 2014 r. przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, zobowiązującą go do sprzedaży nieruchomości za kwotę 310.000 zł w terminie do dnia 19 maja 2014 r. Kwota 10.000 zł została już zapłacona tytułem zadatku, kwota 40.000 zł zostanie zapłacona tytułem zaliczki do dnia 25 lutego 2014 r. a pozostała część (260.000 zł) zostanie zapłacona po zawarciu umowy przyrzeczonej. Przed zawarciem umowy przyrzeczonej Wnioskodawca dokona częściowej spłaty współwłaścicieli w kwocie 42.000 zł, natomiast spłata pozostałej kwoty tj. 122.000 zł będzie dokonana po zawarciu umowy przyrzeczonej, po otrzymaniu całej ceny sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast postanowienie sądu potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będących przedmiotem spadku jest data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli w wyniku dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności przedmiotem którego była nieruchomość, udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział dotychczas posiadany to data działu spadku (zniesienia współwłasności) będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności. Zatem nabycie w wyniku działu spadku (zniesienia współwłasności) części majątku, który należał do innych spadkobierców, co do zasady należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując więc oceny skutków prawnych przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że planowana sprzedaż nieruchomości w 2014 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1969 r. w czasie obowiązywania wspólności majątkowej małżeńskiej, oraz w części nabytej w 1995 r. w drodze spadku po zmarłej żonie nie będzie stanowić źródła przychodu, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, zbycie przez Wnioskodawcę tego udziału nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast odpłatne zbycie nieruchomości w części nabytej w październiku 2013 r. w drodze zawartej ugody sądowej, w wyniku której Wnioskodawca stał jedynym właścicielem tej nieruchomości będzie źródłem przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6f ww. ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Zacytowany przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Kosztem tym bezspornie jest kwota wydatkowana na nabycie nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2013 r. od pozostałych spadkobierców, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na ich rzecz związana z nabyciem udziałów w ww. nieruchomości, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby jednak spłatę móc odliczyć od przychodów ze sprzedaży spłata ta musi być udokumentowana, czyli wydatek ma być faktycznie poniesiony. Nie jest istotnie przy tym, jaki termin spłaty został określony w postanowieniu sądu, bowiem nie można uznać za koszt uzyskania przychodu wydatku nie poniesionego. Jeśli zatem, Wnioskodawca spłaty dokona przed złożeniem zeznania PIT-39, w którym rozliczyć należy przychód z odpłatnego zbycia, to ów wydatek na spłatę będzie mógł zostać wykazany w tym zeznaniu.

Reasumując, odpłatne zbycie nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1969 r. w czasie obowiązywania wspólności majątkowej małżeńskiej, oraz w części nabytej w 1995 r. w drodze spadku po zmarłej żonie nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od tej sprzedaży.

Natomiast dochód z planowanej sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2013 r. w drodze zawartej ugody sądowej, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku, o czym stanowi art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania, która stanowi różnicę pomiędzy uzyskanym przychodem a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może uwzględnić spłatę, która do dnia złożenia zeznania podatkowego zostanie przez niego dokonana na rzecz innych spadkobierców.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.