ITPB2/415-158/09/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 13 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnień przedmiotowych i opodatkowania kwoty przekazanej wierzycielowi, jest nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania kwoty zwróconej nabywcy nieruchomości.

W dniu 13 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 11 października 2004 r. zakupiła Pani na kredyt nieruchomość - grunt pod budowę budynku mieszkalnego za kwotę 150.000 zł. Spłacała Pani raty kredytowe do czasu, pogorszenia sytuacji finansowej. W związku z brakiem środków na spłatę kredytu powstało zadłużenie w Banku i kredyt został Pani wypowiedziany. Bank zobowiązał Panią do pilnej sprzedaży nieruchomości i całkowitej spłaty zadłużenia. W związku z tym, iż była to mało atrakcyjna nieruchomość bardzo trudno było znaleźć kupca. Ponadto w związku z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą w latach 2001-2005 powstało zadłużenie w stosunku do wierzycieli, i na hipotekę przedmiotowej nieruchomości dokonał wpisu Komornik o ostrzeżeniu o toczącej się egzekucji z wniosku wierzyciela. W dniu 8 lipca 2008 r. podpisała Pani umowę kupna - sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na kwotę 175.000,00 na warunkach spłaty zarówno kredytu w Banku jak i wierzyciela. Pieniądze ze sprzedaży zostały przelane bezpośrednio na konto Banku jak i wierzyciela. Zaliczkę otrzymaną od kupującego w kwocie 10.000 zł wpłaciła Pani wierzycielowi w gotówce tytułem spłaty zobowiązania. Kupujący nabył przedmiotową nieruchomość na kredyt i Bank wypłacił pierwszą transzę zapłaty w kwocie 10.000 zł na konto wierzyciela.

Po spłacie długu wobec wierzyciela otrzymała Pani decyzję o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do przedmiotowej nieruchomości przez komornika.

Drugą transzę Bank kupującego w kwocie 155.000 zł przelał na konto Pani Banku tytułem spłaty wypowiedzianego kredytu. W dniu 4 sierpnia 2008 r. Bank dokonał rozliczenia kredytu i została zwrócona Pani kwota nadpłaty w wysokości 11.568,70 zł, z której to kwoty zwróciła Pani kupującemu kwotę 5.000 zł - co było uzgodnione w umowie przedwstępnej. Pozostałą kwotę 6.568,70 zł zamierza Pani przeznaczyć na cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazała Pani, iż nie odliczała odsetek od kredytu bankowego w zeznaniach rocznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym będzie podlegała kwota 20.000 zł przekazana wierzycielowi. Natomiast część kwoty zwrócona z banku w wysokości 5.000 zł została zwrócona kupującemu, a reszta pieniędzy zwróconych przez bank w wysokości 6.568,70 zł zostanie przeznaczona w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe i będzie podlegała zwolnieniu przedmiotowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnień przedmiotowych i opodatkowania kwoty przekazanej wierzycielowi, za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania kwoty zwróconej nabywcy nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym wskazuje, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Podatek od przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych do 31 grudnia 2006 r. stosownie do art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Stosownie do art. 28 ust. 3, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Zgodnie z ust. 4 tego artykułu, w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru.

W myśl powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży.:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 21 ust. 2 przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

Natomiast zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ww. ustawy podlegają również przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 2a ustawy, przepis ust. 1 pkt 32 lit. e nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Jak wskazano we wniosku, w dniu 11 października 2004 r. zakupiła Pani na kredyt grunt pod budowę budynku mieszkalnego za kwotę 150.000 zł W związku z brakiem środków na spłatę kredytu powstało zadłużenie w Banku i kredyt został Pani wypowiedziany. Bank zobowiązał Panią do pilnej sprzedaży nieruchomości i całkowitej spłaty zadłużenia. Ponadto w związku z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą w latach 2001-2005 powstało zadłużenie w stosunku do wierzycieli, i na hipotekę przedmiotowej nieruchomości dokonał wpisu komornik o ostrzeżeniu o toczącej się egzekucji z wniosku wierzyciela. W dniu 8 lipca 2008 r. podpisała Pani umowę kupna - sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na kwotę 175.000 zł na warunkach spłaty zarówno kredytu w Banku jak i wierzyciela. Pieniądze ze sprzedaży zostały przelane bezpośrednio na konto Banku jak i wierzyciela. Zaliczkę otrzymaną od kupującego w kwocie 10.000 zł wpłaciła Pani wierzycielowi w gotówce tytułem spłaty części zobowiązania. Kupujący nabył przedmiotową nieruchomość na kredyt i Bank wypłacił pierwszą transzę zapłaty w kwocie 10.000 zł bezpośrednio na konto wierzyciela.

Drugą transzę zapłaty Bank kupującego w kwocie 155.000 zł przelał na konto Pani Banku tytułem spłaty wypowiedzianego kredytu. W dniu 4 sierpnia 2008 r. Bank dokonał rozliczenia kredytu i została zwrócona Pani kwota nadpłaty w wysokości 11.568,70 zł. z której to kwoty zwróciła Pani kupującemu kwotę 5.000 zł - co było uzgodnione w umowie przedwstępnej. Pozostałą kwotę 6.568,70 zł zamierza Pani przeznaczyć na cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazała Pani, iż nie odliczała odsetek od kredytu bankowego w zeznaniach rocznych

Podkreślenia wymaga, że niezłożenie oświadczenia w terminie 14 dni od daty sprzedaży nie wyłącza możliwości zwolnienia uzyskanego przychodu z podatku, jeżeli podatnik w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e wyda uzyskane pieniądze na cele określone w tym przepisie. Przepis ten reguluje bowiem wyczerpująco warunki zwolnienia od podatku dochodowego dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Oznacza to, że art. 28 ust. 2a nie wprowadza kolejnego warunku zwolnienia od podatku, tj. nie uzależnia skorzystania ze zwolnienia od złożenia w przewidzianym terminie stosownego oświadczenia. Złożenie oświadczenia wyłącza możliwość wydania przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w stosunku do podatnika, który takie oświadczenie złożył, przez okres, w którym ma on prawo wydatkować uzyskany przychód na cele preferowane zwolnieniem przedmiotowym. Jeżeli zaś wydatkowanie przychodów na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e nie nastąpi w przewidzianym terminie, to wówczas stosuje się przepis art. 28 ust. 3 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że naruszenie art. 28 ust. 2 ustawy poprzez niezapłacenie podatku w terminie wynikającym z tego przepisu i niezłożenie oświadczenia nie pozbawia podatników możliwości skorzystania z ustawowego zwolnienia przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych, bowiem warunki do realizacji prawa wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e zawarte zostały w całości w wymienionych przepisach. Zatem stosowne oświadczenie, o którym mowa w art. 28 ust. 2a nie stanowi przesłanki koniecznej do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przychód w wysokości 155.000 zł uzyskany ze sprzedaży nieruchomości - gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, przekazany do banku na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości (wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy), korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości faktycznie przeznaczonej na spłatę kredytu. Na podstawie tego przepisu nie będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego kwota zwrócona przez Bank tytułem nadpłaty w wysokości 11.568,70 zł.

Część kwoty otrzymana przez Panią z banku po rozliczeniu kredytu, w wysokości 6.568,70 zł, którą zamierza Pani przeznaczyć w ciągu dwóch lat od daty sprzedaży na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy będzie korzystała ze zwolnienie przedmiotowego w sytuacji gdy zostanie faktycznie w tym okresie wydatkowana na cele wymienione w przepisie.

W zakresie opodatkowania pozostałej kwoty otrzymanej z Banku, należy wskazać, że wykładnia gramatyczna (językowa) art. 19 ust. 1 ww. ustawy nie pozostawia wątpliwości, iż przychodem podlegającym zryczałtowanemu 10% podatkowi od sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszona wyłącznie o koszty sprzedaży. W przedmiotowej sytuacji nie będzie więc miało znaczenia zwrócenie przez Panią części otrzymanej kwoty na rzecz nabywcy nieruchomości zgodnie z zapisem umowy przedwstępnej, bowiem zwrócona kwota stanowiła część ceny wskazanej w umowie sprzedaży i tym samym podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z powyższym część pieniędzy otrzymanych przez Panią z Banku w kwocie 5.000 zł, pomimo, iż zostały zwrócone nabywcy nieruchomości, stanowi dla Pani przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy i tym samym podlega opodatkowaniu 10% podatkiem, zgodnie z art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Opodatkowaniu na podstawie art. 28 ust. 2 i 2a ustawy podlega również kwota 20.000 zł która została wypłacona Pani wierzycielowi.

Należy również wskazać, że stosownie do art. 28 ust. 4 cytowanej ustawy, właściwą deklaracją jest deklaracja o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym (PIT-23), w której należy wykazać zarówno przychód korzystający ze zwolnień przedmiotowych, jak i podlegający opodatkowaniu 10% podatkiem.

Końcowo należy wskazać, że organ podatkowy dokonując interpretacji podatkowej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, nie może dokonać ustalenia wysokości podatku, do zapłaty którego będzie Pani zobowiązana, bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być jedynie przepisy regulujące zasady jego ustalania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.