ITPB2/415-1191/14/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (Wnioskodawca) jest firmą doradczo-handlową zajmującą się głównie dystrybucją produktów w takich grupach tematycznych jak:

Spółka prowadzi również w mniejszym stopniu działalność usługowo-produkcyjną w zakresie wyrobów ściernych, przemysłowych oraz etykiet. W Spółce wdrożony został system CSR, który daje przełożenie na działania w 3 aspektach:

* pracowniczych,

* w kontaktach z klientami,

* oddziaływanie na środowisko społeczne.

Obecnie Spółka zatrudnia średnio 33 pracowników na stanowisku: handlowiec - doradca techniczny, specjalista ds. obsługi klienta, pracownik działu produkcji i usług, pracownik administracyjno - biurowy.

W trosce o poprawę zdrowia, kondycji fizycznej i samopoczucia pracowników oraz klientów Spółka chciałaby dokonać w przyszłości zakupu jabłek a następnie udostępnić je do nieodpłatnego zużycia na terenie zakładu. Jabłka będą udostępniane w skrzynkach w pomieszczeniu magazynowym, produkcyjnym, na dziale sprzedaży, pomieszczeniach biurowych oraz sali konferencyjnej. Dostęp do nich będą mieli zarówno pracownicy jak i klienci przybywający do Spółki w sprawach zaopatrzeniowych, biorący udział w spotkaniach roboczych oraz innych związanych ze zwykłym funkcjonowaniem Spółki.

Średni zakup jabłek w miesiącu wynosiłby około 250 kg. Owoce nie będą przydzielane ilościowo na poszczególnych pracowników, ani kontrahentów Spółki. Będą one konsumowane (lub nie) przez pracowników i klientów Spółki w dowolnych ilościach.

Spółka poprzez udostępnienie pracownikom jabłek do konsumpcji na terenie zakładu, podczas wykonywania obowiązków służbowych, ma na celu poprawę ich zdrowia dzięki witaminom zawartym w owocach, poprawę atmosfery pracy. W konsekwencji ma to doprowadzić do poprawy wydajności w pracy, zapewnienia optymalnych warunków pracy oraz zwiększenia motywacji do pracy jak i obniżenia absencji chorobowej, zwiększenia efektywności wymiany informacji i usprawnienia transferu wiedzy pomiędzy pracownikami.

Ostatecznie ma to się w przyszłości przełożyć na zwiększenie przychodów w sposób pośredni w Spółce. Celem nieodpłatnego udostępnienia do konsumpcji jabłek klientom Spółki jest poprawa efektywności i zacieśniania kontaktów między firmami. Zużyte w siedzibie Spółki owoce będą traktowane na zasadzie drobnego poczęstunku, który jest tożsamy ze zużyciem drobnych artykułów spożywczych, ciastkami, kawą, czy herbatą podczas rozmów handlowych, roboczych spotkań w obrębie firmy, czy omawiania planów współpracy z firmą.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Na fakturach dokumentujących zakup tych owoców, Spółka będzie występowała jako nabywca. Zakupy owoców dokonywane będą tylko i wyłącznie na cele związane z działalnością gospodarczą oraz wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi.

Spółka wykonuje działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, występująca jako płatnik, będzie miała obowiązek w opisanym zdarzeniu przyszłym doliczać wartość przekazanych jabłek do konsumpcji - podczas świadczenia pracy przez pracowników - do podstawy wynagrodzenia pracowników i opodatkować je podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Spółki, nie będzie miała obowiązku w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym doliczać wartość przekazanych do konsumpcji jabłek, podczas świadczenia przez pracowników pracy, do podstawy ich wynagrodzenia i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionymi w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura tub renta. Przepis art. 11 ust. 1 ustawy, stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Spółka wskazuje, że nie jest w stanie ustalić ile jabłek zostanie skonsumowanych przez pracowników w czasie spotkań z kontrahentami w siedzibie firmy, ani ilości skonsumowanych przez pracowników jabłek w ramach swobodnego użytku oraz jaki pracownik w jakim zakresie skorzystał z udostępnionych jabłek.

Spółka uważa, że co do zasady do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika, związanych ze stosunkiem pracy zaliczyć należy wszystkie wydatki poniesione przez pracodawcę na rzecz pracownika, a w zasadzie ich wartość. Jednakże, przychód ze stosunku pracy nie powstaje, jeżeli nie ma możliwości przypisania poszczególnemu pracownikowi określonej wielkości świadczenia na niego przypadającego.

W ocenie Spółki, zakupione przez Nią jabłka, z których pracownicy korzystają podczas pracy, nie stanowią dla nich nieodpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jako przychód ze stosunku pracy, ponieważ nie można w takiej sytuacji określić zakresu korzyści uzyskanej przez konkretnego pracownika z tytułu sfinansowania przez pracodawcę kosztów zakupionych jabłek. Natomiast w sytuacji, gdy jabłka, dostępne są dla pracowników w czasie spotkań z kontrahentami w siedzibie firmy, narad wewątrzfirmowych pomiędzy pracownikami, spotkań roboczych, szkoleń wewnętrznych, itp., to wówczas wydatki takie nie mają charakteru osobistego i Spółka nie ma obowiązku doliczania wartości tych wydatków do przychodu poszczególnego pracownika. Powyższe potwierdza również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), w którym to Trybunał uznał, że "przychód ze stosunku pracy powstaje wyłącznie w razie realnego uzyskania przysporzenia w postaci nieodpłatnego świadczenia, nie jest natomiast związany z potencjalną możliwością uzyskania go; (...) w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń - bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości."

Reasumując, zdaniem Spółki nie ma obowiązku wydatków poniesionych na rzecz pracowników dotyczących jabłek, doliczyć do wynagrodzenia pracowników, pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie ust. 2a tego artykułu wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

W myśl przepisów art. 31 ww. ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka z o.o. jest firmą doradczo-handlową zajmującą się głównie dystrybucją produktów firmy. Spółka prowadzi również w mniejszym stopniu działalność usługowo-produkcyjną w zakresie wyrobów ściernych, przemysłowych oraz etykiet.

Obecnie Spółka zatrudnia średnio 33 pracowników na stanowisku: handlowiec - doradca techniczny, specjalista ds. obsługi klienta, pracownik działu produkcji i usług, pracownik administracyjno - biurowy.

W trosce o poprawę zdrowia, kondycji fizycznej i samopoczucia pracowników oraz klientów Spółka chciałaby dokonać w przyszłości zakupu jabłek a następnie udostępnić je do nieodpłatnego zużycia na terenie zakładu. Jabłka będą udostępniane w skrzynkach w pomieszczeniu magazynowym, produkcyjnym, na dziale sprzedaży, pomieszczeniach biurowych oraz sali konferencyjnej. Dostęp do nich będą mieli zarówno pracownicy jak i klienci przybywający do Spółki w sprawach zaopatrzeniowych, biorący udział w spotkaniach roboczych oraz innych związanych ze zwykłym funkcjonowaniem Spółki.

Średni zakup jabłek w miesiącu wynosiłby około 250 kg. Owoce nie będą przydzielane ilościowo na poszczególnych pracowników, ani kontrahentów Spółki. Będą one konsumowane (lub nie) przez pracowników i klientów Spółki w dowolnych ilościach.

Spółka poprzez udostępnienie pracownikom jabłek do konsumpcji na terenie zakładu, podczas wykonywania obowiązków służbowych, ma na celu poprawę ich zdrowia dzięki witaminom zawartym w owocach, poprawę atmosfery pracy. W konsekwencji ma to doprowadzić do poprawy wydajności w pracy, zapewnienia optymalnych warunków pracy oraz zwiększenia motywacji do pracy jak i obniżenia absencji chorobowej, zwiększenia efektywności wymiany informacji i usprawnienia transferu wiedzy pomiędzy pracownikami.

Ostatecznie ma to się w przyszłości przełożyć na zwiększenie przychodów w sposób pośredni w Spółce. Celem nieodpłatnego udostępnienia do konsumpcji jabłek klientom Spółki jest poprawa efektywności i zacieśniania kontaktów między firmami. Zużyte w siedzibie Spółki owoce będą traktowane na zasadzie drobnego poczęstunku, który jest tożsamy z zużyciem drobnych artykułów spożywczych, ciastkami, kawą, czy herbatą podczas rozmów handlowych, roboczych spotkań w obrębie firmy, czy omawiania planów współpracy z firmą.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że dokonując oceny czy zakup dla pracowników jabłek prowadzi do powstania u nich przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

* zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż po stronie pracownika nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń między innymi w sytuacji gdy nie uzyska on realnego przysporzenia, np. w postaci uniknięcia wydatku lub też gdy brak jest podstaw, aby świadczenie skierowane do wszystkich pracowników jak i klientów Spółki zostało przypisane indywidualnym pracownikom.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że w sytuacji gdy Spółka nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia przypadającego na konkretnego pracownika, nie sposób uznać, iż pracownik ten uzyska przychód podlegający opodatkowaniu.

W konsekwencji, w związku z zakupem i przekazaniem jabłek do konsumpcji, Spółka nie będzie zobowiązana z tego tytułu do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.