ITPB2/415-1136/12/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2012 r. (data wpływu 14 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w miejscowości S. W. gmina R., składającej się z działek oznaczonych numerami geodezyjnymi x/1 i x/1, objętej księgą wieczystą nr prowadzoną przez Sąd Rejonowy w S. Wnioskodawca wraz z małżonką E. B. wystąpił do Sądu Rejonowego w S z wnioskiem o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz spółki w L., polegającej na nieograniczonym w czasie prawie użytkowania czterech słupów elektroenergetycznych wraz z fragmentem linii napowietrznej wysokiego napięcia 110 kV, prawem dostępu do słupów w miarę potrzeb wynikających z prawidłowej eksploatacji, przeglądów, modernizacji, konserwacji lub awarii za wynagrodzeniem.

Postanowieniem z dnia 14 sierpnia 2012 r. Sąd Rejonowy w S. (sygn. akt) ustanowił na przedmiotowej nieruchomości służebność przesyłu polegającą na znoszeniu słupów i instalacji elektroenergetycznych linii wysokiego napięcia o przebiegu oznaczonym na mapie wraz z wykazem współrzędnych sporządzonej przez biegłego sądowego z zakresu geodezji, znajdującej się na k. x akt sprawy (która to mapa stanowi integralną część postanowienia) zgodnie z ich przeznaczeniem oraz prawie korzystania z nieruchomości, na których słupy i instalacja elektroenergetyczna szczegółowo opisane powyżej są posadowione w zakresie niezbędnym do dokonania konserwacji, remontów, modernizacji i przebudowy tychże urządzeń przesyłowych wraz z prawem wejścia i wjazdu na grunt odpowiednim sprzętem na rzecz spółki w L. za wynagrodzeniem jednorazowym w kwocie x zł, płatnym w terminie jednego miesiąca od daty uprawomocnienia się niniejszego postanowienia na rzecz Wnioskodawców W. i E. małżonków B. wraz z odsetkami ustawowymi w wypadku uchybienia powyższemu terminowi płatności.

Postanowienie jest prawomocne od dnia 25 września 2012 r. Wynagrodzenie w kwocie x zł zostało przez uczestnika postępowania uiszczone na rachunek bankowy Wnioskodawca w dniu 22 października 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga podatkowa dotycząca wynagrodzenia wypłacanego posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności gruntowej obejmuje wynagrodzenie z tytułu sądowego ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstw rolnych, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej (...) w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3054 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), (zwana dalej k.c.) do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W ocenie Wnioskodawcy zestawiając ww. normy prawne wskazać należy, że służebność przesyłu jako ograniczone prawo rzeczowe jest w istocie odmianą służebności gruntowej i w związku z tym przewidziana ulga podatkowa z tytułu wynagrodzenia za współkorzystanie z gruntu objętego strefą kontrolowaną winna przysługiwać nie tylko w stosunku do ustanawianych służebności gruntowych, ale do ustanawianych służebności przesyłu, gdyż celowościowo pełnią tożsame funkcje, tj. służą uporządkowaniu relacji pomiędzy przedsiębiorstwami a właścicielami gruntów.

Prezentowane powyżej stanowisko zaczerpnięte jest i umocowane w pogłębionej wykładni powoływanych przepisów prawa dokonanej w orzecznictwie. Wyroki sądownictwa administracyjnego dotyczące interpretacji omawianych przepisów wyraźnie wskazują, iż w niniejszym przypadku prymat wykładni językowej nie może mieć decydującego znaczenia, gdy rezultaty rozumowania przeprowadzone z uwzględnieniem reguł gramatycznych nie dają się pogodzić z założeniem racjonalności prawodawcy (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 5 października 2011 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 259/11). Zgodnie zaś z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 88/10 "niezależnie od sposobu nazywania i otrzymanego z tego tytułu przez osobę ustanawiającą służebność świadczenia pieniężnego, przy badaniu, czy świadczenie to (przychód z tego tytułu) podlega zwolnieniu podatkowemu, należy ustalić materialną istotę tego świadczenia".

Wnioskodawca wskazuje, iż rodzący wątpliwości art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wszedł w życie 1 stycznia 2005 r. i objął zwolnieniem dochody uzyskane w związku z otrzymanymi przez posiadaczy gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego odszkodowaniami z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w przypadku realizacji tzw. inwestycji liniowych.

Ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy- Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw do polskiego systemu została wprowadzona natomiast instytucja służebności przesyłu. Konieczność wprowadzenia unormowań dotyczących służebności przesyłu wynikała z potrzeby jednoznacznego ustawowego uregulowania problematyki współkorzystania przez przedsiębiorców i posiadaczy gruntów z nieruchomości, na której znajdują się określone w art. 49 § 1 k.c. urządzenia przesyłowe. Według Wnioskodawcy do wejścia w życie ustawy, to jest do 3 sierpnia 2008 r. obowiązywała praktyka ustanawiania służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych. Zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu nie zmieniło zatem ani celu ani treści tych służebności. Dlatego też, jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 września 2011 r. (sygn. akt II FSK 654/10)"z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu stanowiącej odmianę służebności gruntowej". Przyjęcie literalnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych sprawiłoby zatem, iż zwolnienie przestałoby istnieć. Pozostawienie po wejściu w życie nowelizacji Kodeksu cywilnego omawianego przepisu w niezmienionym brzmieniu, należy interpretować jako brak zamiaru wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego. Nie można bronić zasadnie poglądu, że od dnia wejścia w życie ustawy wprowadzającej do polskiego systemu prawnego służebności przesyłu, przepis ustawy podatkowej nadal obowiązuje, ale odnosi się tylko do służebności gruntowych, których nie można już w tym zakresie ustanawiać, a nie dotyczy tożsamych ustanawianych od tej daty służebności przesyłu (tak Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 88/10).

Ponadto możliwość rozszerzenia stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na właścicieli gruntów, którzy otrzymali wynagrodzenie za ustanowioną służebność przesyłu, wynika z art. 305⁴ k.c. Jak słusznie wykazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 maja 2011 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2493/10 "Ustawodawca podatkowy mógł-korzystając z autonomii prawa podatkowego-dopisać w art. 21 wyłączenie służebności przesyłu ze zwolnienia. Skoro tego nie uczynił, to dał pierwszeństwo ww. przepisowi prawa cywilnego zrównującemu służebność przesyłu ze służebnością gruntową-co daje skutek zwolnienia podatkowego". Sąd jednak zwrócił uwagę, iż wykluczenie przez ustawodawcę podatkowego służebności przesyłu jako podstawy do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przeczyłoby zasadzie równości podatników, gdyż przy jednakowym stanie faktycznym podatnik wynagradzany za świadczenie służebności gruntowej zostałby zwolniony od podatku dochodowego, gdy podatnik świadczący służebność przesyłu takiemu zwolnieniu by nie podlegał. Wnioskodawca również wskazuje, że jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 15 listopada 2012 r. wydanym w sprawie o sygn. akt SA/Ol 591/12, "w orzeczeniach swoich NSA sygnalizuje prawidłowy kierunek wykładni i stwarza domniemanie, że Sąd ten w przyszłości w sprawach podobnych zajmie podobne stanowisko. Wszystkie organy państwowe, wydając akty administracyjne, nie mogą nie liczyć się z wyrażonym w orzecznictwie stanowiskiem". Dlatego też, brak uzasadnienia dla odmiennej od prezentowanej przez orzecznictwo interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś jej nieprzyjęcie stanowiłoby "nierespektowanie określonej w samej Konstytucji RP pozycji sądów"

Podsumowując służebność przesyłu została celowo wprowadzona do polskiego systemu prawnego, aby w prawidłowy sposób zabezpieczyć interesy przedsiębiorców przesyłowych, będących właścicielami urządzeń przesyłowych oraz właścicieli gruntów, na których te urządzenia się znajdują lub miałyby się znajdować.

Elastyczna wykładnia przepisów k.c. (art. 3054) zmierza do wykorzystania regulacji dotyczących służebności gruntowych w celu zaspokojenia narastających potrzeb gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega zatem wątpliwości, że zamierzony przez ustawodawcę cel art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje również zwolnienie z podatku wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu w niniejszej sprawie, zaś kształt zapisu ustawy podatkowej wynika z faktu, iż w chwili jego ustanowienia w polskim systemie prawnym nie była uregulowana instytucja służebności przesyłu.

Wnioskodawca wnosi o ocenę jego stanowiska, a w przypadku uznania go za prawidłowe o odstąpienie od uzasadnienia prawnego tej oceny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Artykuł 20 ust. 1 ustawy stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z kolei art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast w art. 3051 została uregulowana instytucja służebności przesyłu, która polega na tym, że nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Zgodnie z art. 3054 do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Powyższe przepisy Kodeksu cywilnego wyraźnie wskazują, że co do zasady służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzenie należnym od niego właścicielowi nieruchomości obciążonej. Przy czym służebność ta, na co wskazuje również układ przestrzenny Kodeksu cywilnego tj. fakt podzielenia działu III Księgi drugiej tej ustawy na trzy rozdziały: Rozdział I. Służebności gruntowe, Rozdział II. Służebności osobiste, Rozdział III. Służebność przesyłu, stanowi odrębny od służebności gruntowej i służebności osobistej, rodzaj służebności.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w miejscowości S. W. gmina R., składającej się z działek oznaczonych numerami geodezyjnymi x/1 i x/1, objętej księgą wieczystą nr prowadzoną przez Sąd Rejonowy w S. Wnioskodawca wraz z małżonką E. B. wystąpił do Sądu Rejonowego w S. z wnioskiem o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz spółki w L., polegającej na nieograniczonym w czasie prawie użytkowania czterech słupów elektroenergetycznych wraz z fragmentem linii napowietrznej wysokiego napięcia 110 kV, prawem dostępu do słupów w miarę potrzeb wynikających z prawidłowej eksploatacji, przeglądów, modernizacji, konserwacji lub awarii za wynagrodzeniem.

Postanowieniem z dnia 14 sierpnia 2012 r. Sąd Rejonowy w S. (sygn. akt) ustanowił na przedmiotowej nieruchomości służebność przesyłu polegającą na znoszeniu słupów i instalacji elektroenergetycznych linii wysokiego napięcia o przebiegu oznaczonym na mapie wraz z wykazem współrzędnych sporządzonej przez biegłego sądowego z zakresu geodezji, znajdującej się na k. x akt sprawy (która to mapa stanowi integralną część postanowienia) zgodnie z ich przeznaczeniem oraz prawie korzystania z nieruchomości, na której słupy i instalacja elektroenergetyczna szczegółowo opisana powyżej są posadowione w zakresie niezbędnym do dokonania konserwacji, remontów, modernizacji i przebudowy tychże urządzeń przesyłowych wraz z prawem wejścia i wjazdu na grunt odpowiednim sprzętem na rzecz spółki w L. za wynagrodzeniem jednorazowym w kwocie x zł, płatnym w terminie jednego miesiąca od daty uprawomocnienia się niniejszego postanowienia na rzecz Wnioskodawców W. i E. małżonków B. wraz z odsetkami ustawowymi w wypadku uchybienia powyższemu terminowi płatności.

Postanowienie jest prawomocne od dnia 25 września 2012 r. Wynagrodzenie w kwocie x zł zostało przez uczestnika postępowania uiszczone na rachunek bankowy Wnioskodawcy w dniu 22 października 2012 r.

Odnosząc się do powyższego, po analizie zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Otrzymanie świadczenia w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi zatem tytułu uprawniającego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. W związku z powyższym uznać należy, iż omawiane zwolnienie nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Wskazać przy tym należy, że przy stosowaniu wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze przepis art. 84 Konstytucji RP, dotyczący zasady powszechności opodatkowania, z której to wywieść można regułę, iż wszelkie przepisy dotyczące zwolnień i ulg podatkowych, stanowiące odstępstwo od tej zasady, wymagają ścisłej ich interpretacji, wykluczając jednocześnie jakąkolwiek interpretację rozszerzającą. Dlatego też niedopuszczalne jest uzupełnienie przepisu prawa w drodze interpretacji o treści, której ten przepis nie zawiera.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do otrzymanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, ponieważ nie zostały spełnione przesłanki zawarte w tym przepisie. Należność ta została przyznana z tytułu służebności przesyłu, nie zaś z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, którą to ww. przepis wymienia jako tytuł uprawniający do zastosowania zwolnienia podatkowego. W związku z powyższym uznać należy, iż wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu. Przychód ten powinien zostać wykazany w zeznaniu podatkowym, składanym we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do 30 kwietnia następnego roku podatkowego, w którym otrzymano ww. wynagrodzenie.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wyjaśnić należy, że orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.