ITPB2/415-1119/10/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2010 r. (data wpływu 9 grudnia 2010.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2011 r. (wpływ do tut. organu 25 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonywania odliczeń w ramach ulgi odsetkowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2010. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od fizycznych w zakresie możliwości dokonywania odliczeń w ramach ulgi odsetkowej.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 17 lutego 2011 r. Nr ITPB2/415-1119/10-2/MM wezwano Panią do ich usunięcia.

W ww. wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 7 marca 2005 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółdzielnią mieszkaniową umowę o budowę lokalu mieszkalnego. Z § 1 tej umowy wynika, że spółdzielnia realizuje zadanie inwestycyjne polegające na adaptacji pomieszczeń po byłym przedszkolu na lokale mieszkalne. Zakres rzeczowy robót stanowiący podstawę ustalenia kosztów budowy lokalu określony projektem budowlanym obejmuje roboty budowlane, wewnętrzne instalacje sanitarne oraz wewnętrzne instalacje elektryczne.

Z § 2 ust. 1 ww. umowy wynika, że spółdzielnia zobowiązuje się do wybudowania mieszkania usytuowanego na parterze, składającego się z pokoju, pokoju z aneksem kuchennym, łazienki z w.c. i przedpokoju o łącznej powierzchni użytkowej 35,74 m. kw. Członek oświadcza, że przyjmuje do wykonania pełen zakres robót budowlanych, instalacji sanitarnych i elektrycznych objętych zatwierdzonym projektem budowlanym i pozwoleniem na budowę. Koszt robót zostanie uwzględniony w rozliczeniu wkładu budowlanego, na podstawie kosztorysu inwestorskiego. Z § 2 ust. 3 umowy wynika, że członek zobowiązuje się do wniesienia wkładu budowlanego w wysokości odpowiadającej całości kosztów zadania inwestycyjnego. Na podstawie § 2 ust. 4 strony umowy zobowiązują się do zawarcia, po wybudowaniu mieszkania, umowy o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

Według § 3 ust. 1 umowy, koszt budowy mieszkania i wkład budowlany ustala się dwuetapowo:

Z § 4 ust. 3 tej umowy wynika, że wstępny koszt budowy mieszkania wynosi 63.347 zł. Kwota stanowi wstępną wysokość wymaganego wkładu budowlanego. Część wstępnych kosztów budowy nie obejmuje kosztów robót wykonanych przez członka we własnym zakresie i wynosi 31.397 zł (w tym podatek VAT).

W myśl § 5 ust. 1 umowy, wymagany wkład budowlany wniesiony zostanie przez członka poprzez:

W § 5 ust. 2 Spółdzielnia potwierdza, iż w chwili zawarcia niniejszej umowy członek wniósł zaliczkę na wkład budowlany w wymaganej przez Spółdzielnię wysokości, t.j. w kwocie 31.397 zł.

Z § 12 umowy wynika, że z chwilą zawarcia umowy o budowę mieszkania powstaje roszczenie o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (ekspektatywa własnościowego prawa do lokalu).

Pozwolenie na budowę zostało wydane spółdzielni mieszkaniowej i zgodnie z zawartą umową adaptację wykonuje członek we własnym zakresie.

Po wpłaceniu do spółdzielni mieszkaniowej wkładu budowlanego Wnioskodawczyni mogła rozpocząć prace adaptacyjne. Po wykonaniu na zlecenie Wnioskodawczyni przez firmy zewnętrzne prac adaptacyjnych w dniu 3 kwietnia 2006 r. zawarła ze Spółdzielnią umowę o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Z umowy tej wynika, że całość kosztów budowy wynosi 56.264 zł 11 gr, z tego:

* koszt budowy poniesiony przez członka w gotówce 30.156 zł 41 gr,

* koszty poniesione przez członka z tytułu robót adaptacyjnych 26.108 zł 70 gr.

W dniu 4 marca 2005 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem i rodzicami zawarła umowę o kredyt hipoteczny. Zgodnie z ww. umową bank udzielił kredytu w kwocie 18.150 CHF, co stanowi równowartość 45.000 zł na wpłatę wkładu budowlanego i adaptację lokalu na mieszkanie z przeznaczeniem na potrzeby własne Wnioskodawczyni. Dla kredytowanej nieruchomości została utworzona nowa księga wieczysta.

Zarówno Wnioskodawczyni, jak i jej małżonek nie korzystali z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej.

W związku z tym, iż umowa o kredyt została zawarta w 2005 r. Wnioskodawczyni skorzystała z możliwości odliczenia odsetek od kredytu na cele związane z zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych związanych m.in. z nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

Po analizie treści wniosku z dnia 6 grudnia 2010 r., mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tutejszemu organowi i treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej przyjęto, iż intencją Wnioskodawczyni było uzyskanie odpowiedzi na pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym poniesione wydatki związane ze spłatą odsetek od kredytu hipotecznego podlegają odliczeniu od dochodu w ramach tzw. ulgi odsetkowej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, poniesione wydatki z tytułu spłaty kredytu hipotecznego podlegają odliczeniu w ramach ulgi odsetkowej, gdyż zgodnie z art. 26b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poniosła wydatki na spłatę kredytu na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych związane z nadbudową lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady dokonywania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Pomimo uchylenia ww. przepisu ustawodawca zagwarantował korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r., podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie prawo odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

W wyniku nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), ustawodawca w ustawie z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w art. 9 nadał nowe brzmienie ust. 1, w myśl którego podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej "kredytem mieszkaniowym", przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczenia wydatków na spłatę odsetek:

Rodzaje inwestycji, których sfinansowanie uprawnia do odliczenia odsetek od kredytu (pożyczki) od podstawy obliczenia podatku zawiera art. 26b ust. 1 ww. ustawy, zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 2-4 i 8 tego artykułu, natomiast terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki) zawarto w ust. 5-7.

W myśl art. 26b ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4 faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanych z:

Stosownie do art. 26b ust. 2 odliczenie, o którym mowa wyżej stosuje się jeżeli:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 7 marca 2005 r. Wnioskodawczyni zawarła ze spółdzielnią mieszkaniową umowę o budowę lokalu mieszkalnego. Z § 1 tej umowy wynika, że spółdzielnia realizuje zadanie inwestycyjne polegające na adaptacji pomieszczeń po byłym przedszkolu na lokale mieszkalne. Zakres rzeczowy robót stanowiący podstawę ustalenia kosztów budowy lokalu określony projektem budowlanym obejmuje roboty budowlane, wewnętrzne instalacje sanitarne oraz wewnętrzne instalacje elektryczne.

Zgodnie z umową wstępny koszt budowy mieszkania o powierzchni 35,74 m. kw. wynosi 63.347 zł. Kwota stanowi wstępną wysokość wymaganego wkładu budowlanego. Część wstępnych kosztów budowy nie obejmuje kosztów robót wykonanych przez członka we własnym zakresie i wynosi 31.397 zł (w tym podatek VAT).

Wymagany wkład budowlany - według zapisów umowy - miał zostać wniesiony przez członka poprzez:

Zgodnie z § 2 umowy, członek przejmuje do wykonania pełen zakres robót budowlanych, instalacji elektrycznych i sanitarnych objętych zatwierdzonym projektem budowlanym i pozwoleniem na budowę. Koszt tych robót zostanie uwzględniony w rozliczeniu wkładu budowlanego, na podstawie kosztorysu inwestorskiego. Członek zobowiązuje się do wniesienia wkładu budowlanego w wysokości odpowiadającej całości kosztów zadania inwestycyjnego.

W dniu 4 marca 2005 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem i rodzicami zawarła umowę o kredyt hipoteczny. Zgodnie z tą umową bank udzielił kredytu w kwocie 18.150 CHF, co stanowi równowartość 45.000 zł na wpłatę wkładu budowlanego i adaptację lokalu na mieszkanie z przeznaczeniem na potrzeby własne Wnioskodawczyni.

W treści art. 26b ust. 1 pkt 2 ustawy wyraźnie wskazano, że prawo odliczenia odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy kredyt przeznaczony został na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanych m.in. z wniesieniem wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym.

Zgodnie z literalną wykładnią tego przepisu, pod użytym w nim pojęciem "budynek nowo wybudowany" należy rozumieć taki budynek, który został wybudowany od podstaw.

Skoro Wnioskodawczyni - po wniesieniu wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej - nabyła prawo do mieszkania, które powstało w wyniku adaptacji przez spółdzielnię mieszkaniową budynku po byłym przedszkolu, zatem uznać należy, że Wnioskodawczyni nie sfinansowała inwestycji związanej z wniesieniem wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do lokalu w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, lecz poniosła wydatki na nabycie prawa do lokalu mieszkalnego w obiekcie już istniejącym, który poddany został jedynie adaptacji na cele mieszkalne.

Nie można również uznać - jak to czyni Wnioskodawczyni - iż poniosła wydatki związane z nadbudową lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstało samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

Co prawda budynek przedszkola został przystosowany do celów mieszkaniowych, ale to spółdzielnia mieszkaniowa (jako inwestor, który uzyskał pozwolenie na budowę) realizowała zadanie inwestycyjne polegające na adaptacji pomieszczeń po byłym przedszkolu na lokale mieszkalne, a Wnioskodawczyni zobowiązała się jedynie do wniesienia wkładu budowlanego, który miał charakter zarówno pieniężny (wkład budowlany wniesiony przez Nią w gotówce), jak i niepieniężny (koszty poniesione przez Nią z tytułu robót adaptacyjnych).

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni nie przysługuje możliwość dokonywania odliczeń w ramach ulgi odsetkowej. Uprawnienia odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) mieszkaniowego jest bowiem przywilejem, z którego można skorzystać jedynie po spełnieniu warunków przewidzianych w ustawie. Nie dopełnienie któregokolwiek z nich uniemożliwia skorzystanie z odliczeń w ramach omawianej ulgi. W przypadku Wnioskodawczyni nie został spełniony warunek wynikający z art. 26b ust. 1 ustawy, t.j. kredyt ten nie został wydatkowany na cele wskazane w treści tego przepisu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.