ITPB2/415-1112/13/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 13 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczenia otrzymanego tytułem rękojmi za wady rzeczy - jest prawidłowe.

W dniu 13 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczenia otrzymanego tytułem rękojmi za wady rzeczy.

Wezwaniem z dnia 6 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

We wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2009 r. Wnioskodawczyni nabyła od dewelopera udział w lokalu użytkowym - garażu wielostanowiskowym wraz z prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego. Wobec stwierdzenia wad nabytej rzeczy w postaci nieprawidłowych wymiarów wystąpiła do dewelopera o obniżenie ceny rzeczy. Ze względu na odmowę dewelopera wystąpiła w 2011 r. do sądu z żądaniem obniżenia ceny na podstawie przepisów o rękojmi, względnie o zasądzenie odszkodowania w przypadku, gdyby z jakichkolwiek powodów roszczenie z tytułu rękojmi nie mogło być uznane za zasadne. W sierpniu 2013 r. zawarła z deweloperem ugodę sądową, mocą której deweloper zobowiązał się do wypłacenia Wnioskodawczyni kwoty 5.000 zł tytułem zaspokojenia wszelkich roszczeń dochodzonych w pozwie. Kwotę powyższą otrzymała we wrześniu 2013 r.

Zgodnie z art. 556 § 1 Kodeksu cywilnego sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (tzw. rękojmia za wady fizyczne).

Przepis art. 560 § 1 Kodeksu cywilnego określa uprawnienia kupującego w przypadku stwierdzenia wad określonych w art. 556 § 1 Kodeksu. Przepis ten stanowi, iż jeżeli rzecz sprzedana ma wady, kupujący może od umowy odstąpić albo żądać obniżenia ceny. Jednakże kupujący nie może od umowy odstąpić, jeżeli sprzedawca niezwłocznie wymieni rzecz wadliwą na rzecz wolną od wad albo niezwłocznie wady usunie. Ograniczenie to nie ma zastosowania, jeżeli rzecz była już wymieniona przez sprzedawcę lub naprawiana, chyba że wady są nieistotne. Z powyższego wynika, iż na mocy przepisów o rękojmi kupujący może albo odstąpić od umowy (za czym powinien iść wzajemny zwrot świadczeń obu stron), żądać obniżenia ceny, żądać wymiany lub naprawy rzeczy.

Kupującemu, który nabył rzecz wadliwą służy alternatywnie roszczenie o odszkodowanie, o ile zostały spełnione przesłanki z art. 471 Kodeksu cywilnego (tzw. odpowiedzialność odszkodowawcza za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczenia).

W przypadku wyboru dochodzenia przez kupującego roszczenia z rękojmi za wady fizyczne rzeczy, w pozwie możliwym jest zawarcie tzw. żądania ewentualnego o odszkodowanie, gdyby w toku sprawy okazało się, iż nie jest możliwe uwzględnienie roszczenia z rękojmi, ale zachodzą podstawy do zasądzenia odszkodowania na zasadzie art. 471 Kodeksu cywilnego.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, że kwota 5.000 zł otrzymana od dewelopera stanowi obniżenie ceny na podstawie przepisów o rękojmi sprzedawcy rzeczy za wady fizyczne rzeczy, która to instytucja prawa cywilnego jest szczególnego rodzaju konstrukcją odszkodowawczą.

Przepis art. 560 § 3 Kodeksu cywilnego stanowi, iż jeżeli kupujący żąda obniżenia ceny z powodu wady rzeczy sprzedanej, obniżenie powinno nastąpić w takim stosunku, w jakim wartość rzeczy wolnej od wad pozostaje do jej wartości obliczonej z uwzględnieniem istniejących wad.

Wobec powyższego, przepisy ustawowe (art. 560 § 3 Kodeksu cywilnego) regulują zasady ustalania obniżenia ceny rzeczy przy dochodzeniu roszczenia z rękojmi za wady fizyczne rzeczy. W ocenie podatnika przepisy ustawowe, ani przepisy wykonawcze wydane na podstawie ustaw, nie regulują wprost wysokości kwoty należnej od sprzedawcy rzeczy, albowiem wysokość obniżenia i ceny jest ustalana w postępowaniu cywilnym przed sądem cywilnym, który w tej mierze przeprowadza postępowanie dowodowe i ustala wysokość według zasad wskazanych w art. 560 § 1 Kodeksu cywilnego.

W postępowaniu cywilnym - zgodnie z art. 10 Kodeksu postępowania cywilnego - w sprawach, w których zawarcie ugody jest dopuszczalne, sąd powinien w każdym stanie postępowania dążyć do ich ugodowego załatwienia.

Przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać (art. 917 Kodeksu cywilnego). Zatem w przypadku ugody sądowej to od woli stron zależy określenie stosunku, w jakim wartość rzeczy wolnej od wad pozostaje do jej wartości obliczonej z uwzględnieniem istniejących wad i w dalszej kolejności - przy założeniu poczynienia wzajemnych ustępstw oraz zasad ustalania obniżenia ceny wyrażonych w Kodeksie cywilnym - określenie kwoty stanowiącej obniżenie ceny wadliwej rzeczy.

W dochodzeniu roszczenia z tytułu rękojmi sprzedawcy za wady rzeczy w postaci obniżenia ceny nie jest konieczne wykazywanie szkody.

Niemniej jednak Wnioskodawczyni wyjaśnia, że szkoda polegała na nabyciu od sprzedawcy udziału we współwłasności lokalu użytkowego z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym o wymiarach mniejszych niż przewidziane przepisami prawa, co powoduje utrudnienia w korzystaniu z miejsca postojowego (niemożność otwierania drzwi samochodu z jednej strony, trudności w parkowaniu i wysadzaniu pasażerów) oraz zmniejszenie wartości rynkowej miejsca postojowego w stosunku do miejsc postojowych o wymiarach zgodnych z prawem.

Mniejsza wartość rynkowa zakupionego udziału w stosunku do "pełnowartościowego miejsca postojowego" stanowi uszczerbek w majątku kupującego, a więc szkodę w rozumieniu prawa cywilnego.

Otrzymana kwota - ze względu na charakter opisanej szkody - dotyczy straty (damnum emergens) w rozumieniu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego (z zastrzeżeniem - jak wyżej - iż wysokość szkody nie musiała być wykazywana w postępowaniu cywilnym).

Dodatkowo Wnioskodawczyni wyjaśnia, iż:

* w prawie cywilnym występują sytuacje, w których danej osobie przysługuje więcej niż jeden środek ochrony prawnej (roszczenie) (np. może zaistnieć sytuacja, w której jednocześnie i kumulatywnie służą danej osobie: roszczenie z tytułu rękojmi sprzedawcy za wady rzeczy (art. 556 i nast. Kodeksu cywilnego) i tzw. roszczenie odszkodowawcze na zasadach ogólnych (art. 471 i nast. Kodeksu cywilnego) albo roszczenie odszkodowawcze na zasadach ogólnych (art. 471 i nast. Kodeksu cywilnego) i roszczenie z bezpodstawnego wzbogacenia (art. 405 Kodeksu cywilnego),

* zgodnie z poglądami doktryny i orzecznictwem Sądu Najwyższego w wymienionych przypadkach służy wybór pomiędzy dochodzonymi roszczeniami. Ma to olbrzymie znaczenie, ponieważ każde z tych roszczeń charakteryzuje się innymi przesłankami: np. przy dochodzeniu odszkodowania na zasadach ogólnych trzeba wykazać zaistniałą szkodę oraz winę sprzedawcy. Tych wymogów nie ma przy rękojmi sprzedawcy z tytułu wady rzeczy, jest ono zatem środkiem prostszym i szybszym w zastosowaniu, ale występują w nim krótsze terminy dochodzenia roszczenia, podczas, gdy przy odszkodowaniu na zasadach ogólnych terminy dochodzenia roszczenia są dłuższe. Przy dochodzeniu roszczeń z rękojmi trzeba dochować tzw. aktów staranności (np. art. 563 § 1 Kodeksu cywilnego). Takich obostrzeń nie ma z kolei przy dochodzeniu odszkodowania na zasadach ogólnych (art. 471 Kodeksu cywilnego),

* w przypadku, gdy danej osobie służą dwa lub więcej środków ochrony możliwym jest wskazanie w pozwie, tzw. żądania głównego oraz zawarcie dodatkowo tzw. żądania ewentualnego.

Podsumowując, żądanie w pozwie dotyczyło obniżenia ceny rzeczy z tytułu rękojmi sprzedawcy rzeczy za wady fizyczne rzeczy, która stanowi swoistą konstrukcję odszkodowawczą, w której brak konieczności wykazywania szkody, winy i związku przyczynowo - skutkowego, a główną jej przesłanką jest wykazanie wady rzeczy.

Żądanie w pozwie odszkodowania na zasadach ogólnych (art. 471 i nast. Kodeksu cywilnego) sformułowane było tylko na wypadek, gdyby sąd w postępowaniu dowodowym ustalił, iż roszczenie główne nie zasługiwało na uwzględnienie (zatem stanowiło tzw. żądanie ewentualne) i nie było w przedmiotowej sprawie przedmiotem rozpoznania sądu.

Po analizie treści wniosku z dnia 6 grudnia 2013 r. oraz jego uzupełnienia z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu), mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tut. organowi i treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa przyjęto, że intencją Wnioskodawczyni było uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy kwota otrzymana przez Wnioskodawczynię stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymana od dewelopera kwota nie powinna być uznana za przychód z innego źródła w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi ona środki zwrócone przez przedsiębiorcę z tytułu obniżenia ceny wadliwego towaru na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego o rękojmi za wady fizyczne rzeczy. Przedsiębiorca zwracając kwotę (czy to za lokal użytkowy czy też za rzecz mniejszej wartości np. wadliwe obuwie, wadliwy sprzęt elektroniczny itd.) przyznaje, iż sprzedał towar w cenie, która ze względu na wykrytą przez konsumenta wadę jest mniej warta niż cena zapłacona przez konsumenta.

W ocenie Wnioskodawczyni otrzymana kwota stanowi de facto odszkodowanie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano wyżej, z nauki prawa cywilnego wynika, iż pomimo, że Kodeks cywilny posługuje się nazwą "rękojmia za wady", faktycznie konstruuje odpowiedzialność odszkodowawczą, której dochodzenie jest ułatwione. Kupujący może wybrać dochodzenie tzw. odszkodowania na zasadach ogólnych (np. gdy upłynęły terminy z rękojmi i niemożliwe jest uzyskanie świadczenia z tytułu rękojmi).

Porównanie obu nazw wskazuje, iż w przeciwieństwie do "odszkodowania na zasadach ogólnych", o którym mowa w art. 471 Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: odszkodowania za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania) rękojmia za wady jest szczególną instytucją odszkodowawczą.

W ocenie Wnioskodawczyni, brak jest podstaw do wyłączenia świadczenia otrzymanego tytułem obniżenia ceny z rękojmi za wady rzeczy z katalogu zwolnień podatkowych z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko ze względu na szczególną nazwę instytucji prawa cywilnego ("rękojmia za wady") podczas, gdy w istocie instytucja ta jest swoistym odszkodowaniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, przychodem z innych źródeł jest każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne czy częściowo odpłatne. Z przychodem tym mamy jednakże do czynienia wyłącznie w przypadku, kiedy u podatnika występują realne korzyści majątkowe. Podstawą uzyskania ww. przychodu mogą być zatem tylko takie czynności faktyczne lub prawne, w wyniku których rzeczywiście następuje przyrost w majątku danej osoby fizycznej.

Z przedstawionego we wniosku i w jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że w 2009 r. Wnioskodawczyni nabyła od dewelopera udział w lokalu użytkowym - garażu wielostanowiskowym wraz z prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego. Wobec stwierdzenia wad nabytej rzeczy w postaci nieprawidłowych wymiarów wystąpiła do dewelopera o obniżenie ceny rzeczy. W sierpniu 2013 r. zawarła z deweloperem ugodę sądową, mocą której deweloper zobowiązał się do wypłacenia Wnioskodawczyni kwoty 5.000 zł stanowiącej obniżenie ceny na podstawie przepisów o rękojmi sprzedawcy rzeczy za wady fizyczne rzeczy. Kwotę powyższą otrzymała we wrześniu 2013 r.

W myśl art. 560 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) jeżeli rzecz sprzedana ma wady, kupujący może od umowy odstąpić albo żądać obniżenia ceny. Jednakże kupujący nie może od umowy odstąpić, jeżeli sprzedawca niezwłocznie wymieni rzecz wadliwą na rzecz wolną od wad albo niezwłocznie wady usunie. Ograniczenie to nie ma zastosowania, jeżeli rzecz była już wymieniona przez sprzedawcę lub naprawiana, chyba że wady są nieistotne.

Na podstawie art. 560 § 3 ww. ustawy jeżeli kupujący żąda obniżenia ceny z powodu wady rzeczy sprzedanej, obniżenie powinno nastąpić w takim stosunku, w jakim wartość rzeczy wolnej od wad pozostaje do jej wartości obliczonej z uwzględnieniem istniejących wad.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2013 r. poz. 385) ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W przedmiotowej sprawie cena towaru uległa zmniejszeniu, w rezultacie więc rzeczywistą cenę adekwatną do wartości nabytego od dewelopera udziału w lokalu użytkowym - garażu wielostanowiskowym wraz z prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego stanowi kwota zapłacona tytułem tego nabycia pomniejszona o kwotę wypłaconą Wnioskodawczyni we wrześniu 2013 r.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności faktyczne oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić zatem należy, że otrzymana przez Wnioskodawczynię od dewelopera kwota tytułem obniżenia ceny na podstawie przepisów o rękojmi sprzedawcy rzeczy za wady fizyczne rzeczy nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Bez znaczenia tym samym w przedmiotowej sytuacji pozostaje dyspozycja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.