ITPB2/415-1102/14-6/17-S/BK - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowe.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 525/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 11 stycznia 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2014 r. (data wpływu 4 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej - jest prawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 3 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: ITPB2/415-1102/14/BK, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdził, że za datę nabycia działki nr 383, mającej być przedmiotem sprzedaży przyjąć należy datę nabycia do majątku wspólnego małżeńskiego, tj. 28 sierpnia 1970 r. oraz datę śmierci męża, tj. 18 października 2014 r. bez względu na to, w jakiej dacie dokonane będzie zniesienie współwłasności i dział spadku.

W konsekwencji powyższego, wskazał, że sprzedaż działki gruntu oznaczonej nr 383 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1970 r. w ramach wspólności małżeńskiej dla Wnioskodawczyni nie będzie stanowiła źródła przychodu z uwagi na to, że upłynął okres pięcioletni od momentu nabycia tego udziału i tym samym nie będzie skutkowała obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast odpłatne zbycie przedmiotowej działki w części odpowiadającej udziałowi nabytemu po zmarłym w 2014 r. mężu - przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r.

Wnioskodawczyni na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 3 marca 2015 r. znak: ITPB2/415-1102/14/BK wniosła pismem z dnia 9 marca 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 10 kwietnia 2015 r. znak: ITPB2/4511-1-22/15/MU stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 3 marca 2015 r. znak: ITPB2/415-1102/14/BK złożyła skargę z dnia 21 kwietnia 2015 r. (data wpływu 23 kwietnia 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 21 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 525/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 3 marca 2015 r. znak: ITPB2/415-1102/14/BK.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 525/15, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy złożył skargę kasacyjną z dnia 27 sierpnia 2015 r. znak ITPB2/4511-3-15/15/BK/126/15 do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dnia 14 listopada 2017 r. pełnomocnik organu podatkowego cofnął wniesioną skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 24 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 3086/15 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 18 października 2014 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, z którym przez cały czas trwania małżeństwa pozostawała w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. W skład majątku wspólnego małżonków wchodziło kilka nieruchomości gruntowych stanowiących oddzielne od siebie działki gruntu. Mąż Wnioskodawczyni nie pozostawił żadnego testamentu. Spadkobiercami ustawowymi zmarłego są Wnioskodawczyni i Jej córka (jedyne dziecko małżonków), których uprawnienie do spadku zostało stwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym w 2014 r. Na mocy tego aktu każda ze spadkobierczyń zmarłego dziedziczy po nim w spadku 1/2 części. W skład spadku wchodzi zaś 1/2 części majątku wspólnego małżonków. Majątku odrębnego zmarły nie posiadał.

Wnioskodawczyni i jej córka zamierzają dokonać w 2015 r. działu spadku i zniesienia współwłasności poszczególnych nieruchomości wchodzących w skład spadku w ten sposób, że jedna (lub kilka) z działek gruntu objętych masą spadkową przypadnie na wyłączną własność córce Wnioskodawczyni (ewentualnie przypadnie jej zwiększony - w stosunku do pierwotnie przysługującego - udział w prawie własności jednej lub kilku z działek gruntu), zaś jej samej przypadną na wyłączną własność pozostałe działki gruntu, w tym działka gruntu oznaczona nr 383 o pow. 4,8100 ha, która została nabyta do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej zmarłego męża na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 28 sierpnia 1970 r. Wartość działki lub działek (udziału w prawie ich własności), która przypadnie córce Wnioskodawczyni będzie odpowiadała wartości jej udziału w całym spadku (bądź będzie nieznacznie wyższa od wartości tego udziału na wypadek niemożności zachowania tej ekwiwalentności). Dział spadku ma być zatem ekwiwalentny w naturze. Spadkobierczynie nie przewidują przy tym żadnych spłat lub dopłat z tego tytułu.

Po dziale spadku Wnioskodawczyni zamierza zbyć nieruchomość oznaczoną nr działki 383, która w wyniku tego działu przypadnie jej na wyłączną własność. Sprzedaż ta nie będzie następować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym doszło do otwarcia spadku po zmarłym mężu i działu spadku po nim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości oznaczonej nr działki 383 nabytej w 1970 r. do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i jej zmarłego męża, osiągnie Ona przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w tej ustawie, jeżeli udział wynoszący 1/2 część ułamkową w tej nieruchomości nabędzie z tytułu dziedziczenia w 2014 r. po zmarłym mężu, z którym pozostawała przez cały czas trwania małżeństwa w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej oraz działu spadku po nim?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z póżn.zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W pierwszej kolejności Wnioskodawczyni wskazuje, że poza zakresem wątpliwości wydaje się pozostawać fakt, że sprzedaż udziału wynoszącego 1/2 część ułamkową nieruchomości, a przysługującego jej z tytułu udziału w majątku wspólnym małżonków nie będzie źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy (został on bowiem nabyty w 1970 r., a więc nie ma do niego zastosowania przedmiotowy przepis).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle treści wyżej wskazywanego przepisu, również w przypadku sprzedaży pozostałego udziału wynoszącego 1/2 część ułamkową nieruchomości, a nabytego przez nią z tytułu dziedziczenia po zmarłym mężu, nie osiągnie przychodu, o którym mowa w wyżej wskazywanym przepisie, albowiem jego sprzedaż będzie miała miejsce po upływie pięcioletniego okresu warunkującego jego zastosowanie, a którego początek biegu wyznaczała data nabycia całej nieruchomości (1970 r.).

W ocenie Wnioskodawczyni podstawę wyżej wskazywanego ustalenia stanowi fakt, że nieruchomość ta wchodziła do majątku wspólnego należącego do niej i jej zmarłego męża. W utrwalonym orzecznictwie sądowym podkreśla się bowiem, że nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez małżonków nabywających razem tą nieruchomość a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Go 136/14, LEX nr 1464784). Tym samym należy przyjąć, że nabycie tej nieruchomości w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nastąpiło jeden raz, w momencie jej zakupu, tj. w 1970 r. Nie można zatem - Jej zdaniem - przyjąć, aby w chwili otwarcia spadku (2014 r.) po zmarłym mężu Wnioskodawczyni niejako powtórnie nabyła udział w tej nieruchomości odpowiadający jej udziałowi w spadku po nim.

Wnioskodawczyni uważa, że przyjęcie innego założenia prowadziłoby do naruszenia fundamentalnych zasad funkcjonowania małżeńskiej wspólności majątkowej oraz de facto dwukrotnego nabycia tej samej nieruchomości przez tę samą osobę. Potwierdza to również orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym podkreśla się, że wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym w wyniku śmierci jednego z małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej, drugi małżonek nabywa w spadku po pierwszym małżonku po raz drugi udział w tej samej nieruchomości. Z uwagi bowiem na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości-już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1422/13, LEX nr 1419561).

Poza tym, oznaczałoby to rozszerzającą wykładnię przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawotwórczy zaś charakter interpretacji tego przepisu dotyczący momentu nabycia nieruchomości i udziału w nieruchomości przypadającego pozostającemu we wspólności majątkowej małżonkowi, prowadziłby w sposób nieuprawniony do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 poprzez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, LEX nr 1110757).

Wobec powyższego Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że z chwilą otwarcia spadku (śmierci męża) nie doszło do kolejnego nabycia przez nią udziału w nieruchomościach objętych małżeńską wspólnością majątkową. Tym samym początek biegu pięcioletniego terminu przewidzianego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyznacza w wyżej opisywanym zdarzeniu przyszłym data 28 sierpnia 1970 r. (data pierwotnego nabycia działki nr 383), a nie data otwarcia spadku (śmierci męża Wnioskodawczyni).

Zdaniem Wnioskodawczyni wyżej wskazywanego ustalenia nie zmienia także sposób działu spadku, jaki ma być przeprowadzony pomiędzy spadkobierczyniami. W jego wyniku bowiem Wnioskodawczyni, jak i jej córka otrzymają - fizycznie wyodrębnione - takie składniki majątku spadkowego, które będą odpowiadać wartości przypadających im w spadku udziałów. Fizyczne przyznanie poszczególnym spadkobiercom określonych składników majątku spadkowego odpowiadające ich udziałom w nim nie oznacza natomiast nabycia "nowego" (bądź większego niż pierwotnie przysługujący) udziału w spadku dla którejkolwiek ze spadkobierczyń. Ostatecznie bowiem wartość przypadających im udziałów spadkowych pozostanie nienaruszona. Ich udziały w majątku spadkowym zostaną jedynie skonkretyzowane poprzez przyznanie im odpowiednich jego składników majątkowych.

Zauważa również przy tym, że dopiero w drodze działu spadku jest możliwe uzyskanie przez poszczególnych spadkobierców wyłącznych praw do oznaczonych składników majątku spadkowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt II FSK 500/10, LEX nr 898132). Prawo do dziedziczenia różni się bowiem od poszczególnych praw wchodzących w skład spadku. Wprawdzie wspólność majątku spadkowego powstała z chwilą otwarcia spadku opiera się na współwłasności w częściach ułamkowych, to jednak prawo do rozporządzania ogranicza się w tym wypadku do udziału ułamkowego w prawie własności każdej z rzeczy należącej do spadku i nie jest tożsame z nabyciem poszczególnych rzeczy we wskazanych proporcjach. Wspólność majątku spadkowego dotyczy majątku spadkowego traktowanego jako całość i wspólność ta nie powinna być utożsamiana ze współwłasnością w częściach ułamkowych. Inaczej mówiąc, jeżeli wartość składników majątku spadkowego nabytych w wyniku podziału spadku jest zgodna z udziałem posiadanym w tym spadku przed jego działem, to w wyniku działu spadku nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, za datę nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy należy przyjąć w wyżej opisywanym zdarzeniu przyszłym datę jej pierwotnego nabycia, albowiem wartość otrzymanych przez Wnioskodawczynię praw w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności będzie mieścić się w udziale, jaki przysługuje jej w spadku. Z nabyciem, o którym mowa w wyżej wskazywanym przepisie mamy do czynienia jedynie wtedy, gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu o część majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tzn. gdy otrzymuje z tego majątku udział przekraczający jej pierwotny udział spadkowy (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 1133/13, LEX nr 1487881).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawczyni, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od daty pierwotnego nabycia nieruchomości (1970 r.), którą zamierza Wnioskodawczyni po dziale spadku sprzedać, niezależnie od daty otwarcia spadku po zmarłym mężu i działu spadku po nim. Wobec tego z tytułu sprzedaży nieruchomości oznaczonej nr działki 383 Wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 18 października 2014 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, z którym przez cały czas trwania małżeństwa pozostawała w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. W skład majątku wspólnego małżonków wchodziło kilka nieruchomości gruntowych stanowiących oddzielne od siebie działki gruntu. Mąż Wnioskodawczyni nie pozostawił żadnego testamentu. Spadkobiercami ustawowymi zmarłego są Wnioskodawczyni i Jej córka (jedyne dziecko małżonków), których uprawnienie do spadku zostało stwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym w 2014 r. Na mocy tego aktu każda ze spadkobierczyń zmarłego dziedziczy po nim w spadku 1/2 części. W skład spadku wchodzi zaś 1/2 części majątku wspólnego małżonków. Majątku odrębnego zmarły nie posiadał.

Wnioskodawczyni i jej córka zamierzają dokonać w 2015 r. działu spadku i zniesienia współwłasności poszczególnych nieruchomości wchodzących w skład spadku w ten sposób, że jedna (lub kilka) z działek gruntu objętych masą spadkową przypadnie na wyłączną własność córce Wnioskodawczyni (ewentualnie przypadnie jej zwiększony - w stosunku do pierwotnie przysługującego - udział w prawie własności jednej lub kilku z działek gruntu), zaś jej samej przypadną na wyłączną własność pozostałe działki gruntu, w tym działka gruntu oznaczona nr 383 o pow. 4,8100 ha, która została nabyta do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej zmarłego męża na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 28 sierpnia 1970 r. Wartość działki lub działek (udziału w prawie ich własności), która przypadnie córce Wnioskodawczyni będzie odpowiadała wartości jej udziału w całym spadku (bądź będzie nieznacznie wyższa od wartości tego udziału na wypadek niemożności zachowania tej ekwiwalentności). Dział spadku ma być zatem ekwiwalentny w naturze. Spadkobierczynie nie przewidują przy tym żadnych spłat lub dopłat z tego tytułu.

Po dziale spadku Wnioskodawczyni zamierza zbyć nieruchomość oznaczoną nr działki 383, która w wyniku tego działu przypadnie jej na wyłączną własność. Sprzedaż ta nie będzie następować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym doszło do otwarcia spadku po zmarłym mężu i działu spadku po nim.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 525/15, odnosząc się do kwestii, czy przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży nieruchomości nabytej uprzednio przez małżonków do wspólności majątkowej małżeńskiej a następnie wchodzącej w skład spadku po zmarłym małżonku, podlega w części opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy wskazał, że stanowisko organu interpretacyjnego odnośnie dopuszczalności opodatkowania części przychodu odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku jest błędne i wynika przede wszystkim z mylnego rozumienia instytucji "wspólności małżeńskiej".

WSA jak stwierdził, w pełni podziela pogląd zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, gdzie wskazano, iż: "(...) nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez małżonków nabywających razem tą nieruchomość a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej z art. 31 ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (...). Nie jest też możliwe nabycie w określonym udziale nieruchomości przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej.

Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego z małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia.

Konsekwencją powyższych uchybień jest błąd organów podatkowych polegający na niewłaściwym zastosowaniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności i spotyka się poglądy, że trafniejsze jest używanie dla jej określenia terminu, zamiast "współwłasność łączna" - "wspólność małżeńska". Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

W małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej, występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków. Majątki te zwykle w trakcie trwania wspólności ustawowej nie są wyodrębnione i stanowią jedną całość gospodarczą a ich podział następuje dopiero po ustaniu wspólności. Składnikami majątku wspólnego są majątkowe prawa podmiotowe o charakterze zarówno bezwzględnym, jak i względnym, a w szczególności prawa rzeczowe i wierzytelności.

Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom zatem przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej, natomiast żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać i samodzielnie rozporządzać prawem własności co do nieruchomości przez cały czas trwania współwłasności łącznej. Uproszczeniem było przyjęcie przez organy podatkowe, że skarżąca dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po jego śmierci. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz - odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia udziału w nieruchomości w drodze spadku".

Sad stwierdził, iż przyjmując tok rozumowania organu w rozpoznawanej sprawie należałoby uznać, że w przypadku jednej nieruchomości wystąpiłyby dwa terminy nabycia przez tę samą osobę; jeden dotyczący nabycia całej nieruchomości (28 sierpnia 1970 r.), a drugi w wyniku dziedziczenia po śmierci męża (18 października 2014 r.), podczas gdy Skarżąca, już od 1970 r., posiadała prawo własności przedmiotowej nieruchomości (na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej), co do całej nieruchomości.

Końcowo Sąd wskazał, że zaprezentowane stanowisko znajduje także odzwierciedlenie w aktualnym orzecznictwie (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Go 136/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 760/13 oraz 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1115/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1177/13, 20 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3464/12 oraz 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt. III SA/Wa 2999/12, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1378/12, czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1474/11).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 525/15 za datę nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości gruntowej uzyskanej na wyłączną własność w drodze działu spadku po zmarłym małżonku, objętej wcześniej wspólnością ustawową, od której należy liczyć bieg terminu pięcioletniego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, należy przyjąć dzień 28 sierpnia 1970 r., kiedy to ww. nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego małżonków.

W konsekwencji planowana jej sprzedaż nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a dochód uzyskany z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.