ITPB2/415-1082/08/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopada 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 6 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu i odszkodowania przyznanego za wyrządzone szkody i zmianę wartości gruntu

* jest prawidłowe w zakresie zakwalifikowania wypłaconych środków do przychodów z innych źródeł

* jest nieprawidłowe w zakresie wykazywania w informacji PIT-8C wszystkich wypłaconych odszkodowań

W dniu 24 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2009 r. (data wpływu 6 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu i odszkodowania przyznanego za wyrządzone szkody i zmianę wartości gruntu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie sporządzonej w dniu 5 listopada 2008 r. umowy w formie aktu notarialnego podatnik ustanowił na rzecz Spółki odpłatną służebność na nieruchomości, stanowiącej prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu. Umowa zawarta została na czas nieoznaczony. Przedmiotem służebności przesyłu jest umożliwienie Spółce wykonania (budowy) dwóch studni betonowych, rurociągu tłoczonego, kanalizacji sanitarnej i sieci kablowej światłowodowej, eksploatacji i konserwacji tych sieci oraz innych obiektów infrastruktury technicznej, a także zapewnienie prawa wstępu przez Spółkę i jej następców prawnych na teren nieruchomości, w celu wykonywania wszelkich czynności związanych z eksploatacją, konserwacją, przeglądem, remontem oraz usuwaniem awarii w pasie technicznym sieci i urządzeń kanalizacji sanitarnej i sieci światłowodowej.

Strony w umowie ustaliły:

Płatność łącznej kwoty, w wysokości 85.000 zł ustalono w ratach: kwota 17.000 zł - do 7 listopada 2008 r., kwota 27.000 zł - do 12 listopada 2008 r. kwota 15.500 zł - do 31 stycznia 2009 r. Podatnik w umowie oświadczył, iż działka gruntu obciążona prawem służebności przesyłu, wchodzi w skład posiadanego przez niego gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1, wynagrodzenie oraz odszkodowanie wypłacone przez Spółkę podatnikowi na podstawie umowy o ustanowienie służebności przesyłu, z punktu widzenia regulacji dotyczących źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych, zakwalifikować należy do innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w zakresie pytania 2 Wnioskodawca uważa, że obowiązek złożenia przez Spółkę deklaracji PIT-8C dotyczył będzie zarówno wynagrodzenia uzyskanego przez podatnika tytułem ustanowienia służebności przesyłu, jak również odszkodowań wypłaconych podatnikowi w danym roku podatkowym na podstawie umowy. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) stanowi bowiem, iż nie są wolne od podatku dochodowego odszkodowania wynikające z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sadowe. W sytuacji zatem, gdy Spółka nie ma możliwości ustalenia, czy podatnikowi przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy - w deklaracji wykazać należy również odszkodowania wypłacone podatnikowi w danym roku podatkowym, nawet jeśli podatnik ten następnie skorzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy. W przypadku nie wykazania przez Spółkę w PIT-8C odszkodowań, przy jednoczesnym nie przysługiwaniu podatnikowi zwolnienia podatkowego od odszkodowań, Spółka narazi się na zarzut popełnienia wykroczenia skarbowego, o którym mowa w art. 79 § 2 ustawy - Kodeks karny skarbowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie zakwalifikowania wypłaconych środków do przychodów z innych źródeł i za nieprawidłowe w zakresie wykazywania w informacji PIT-8C wszystkich wypłaconych odszkodowań.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się urządzenie albo modernizację drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 305 ¹ Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka, na podstawie umowy o ustanowienie służebności przesyłu zawartej w formie aktu notarialnego, wypłaciła właścicielowi gruntu, wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego, wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu, odszkodowania za szkody wyrządzone w trakcie wykonywania robót budowlanych, a także odszkodowanie za zmianę wartości gruntu (obniżenie wartości) oraz utracone pożytki podczas realizacji inwestycji. Biorąc pod uwagę przedstawione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy. Przepis ten stanowi bowiem, że zwolnieniu podlega odszkodowanie z tytułu ustanowienia służebności gruntowej a nie służebności przesyłu, a pamiętać należy, że zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową. Ponadto przepis ten stanowi, że zwolnieniu podlega odszkodowanie czyli świadczenie jakie należy się poszkodowanemu za wyrządzenie szkody od osoby, która tę szkodę wyrządziła lub ponosi za nią odpowiedzialność. Wynagrodzenie natomiast to zapłata za wykonaną pracę lub za użytkowanie, korzystanie z cudzej własności. Pojęć tych nie można utożsamiać, a zatem również ten fakt powoduje brak możliwości zwolnienia wskazanego przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do wypłaconych odszkodowań uznać należy, iż tylko odszkodowanie wypłacone za szkody wyrządzone w trakcie wykonywania robót budowlanych będą stanowiły przychód podatnika podlegający zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak jedynie w sytuacji, gdy wypłacono je z tytułu szkód poniesionych w uprawach rolnych i drzewostanie. Odszkodowanie wypłacone tylko za tak określone szkody podlega bowiem zwolnieniu na podstawie wskazanego przepisu.

Zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy nie będzie podlegało natomiast odszkodowanie wypłacone przez Spółkę za zmianę wartości gruntu. Odszkodowanie to nie mieści się bowiem w dyspozycji wskazanego przepisu, a zatem nie może być zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wypłacone wynagrodzenie oraz odszkodowania nie będą podlegały także zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią wolne od podatku są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Powołany przepis wskazuje więc jednoznacznie, że odszkodowania wypłacone na podstawie zawartej umowy, bez względu na to, czy podstawę dochodzonego roszczenia stanowią przepisy prawa, wyłączone są ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż wypłacone wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu, odszkodowania za zmianę wartości gruntu, a także odszkodowanie za szkody wyrządzone w trakcie wykonywania robót budowlanych, o ile nie zostały one wypłacone w związku ze szkodami poniesionymi w uprawach rolnych i drzewostanie, stanowić będą dla podatnika przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z definicją przychodów z innych źródeł, określoną w art. 20 ust. 1, stanowią je w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Dlatego też na Spółce, w myśl art. 42a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spoczywał będzie obowiązek sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Obowiązek ten dotyczy osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osób prawnych i ich jednostek organizacyjnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego. Treść tego przepisu wskazuje zatem jednoznacznie, że w informacji PIT-8C o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych, podmiot dokonujący wypłaty nie wykazuje dochodów wolnych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.