ITPB2/415-1080/13/15-S/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 294/14 - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania z tytułu dyskryminacji w zatrudnieniu - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania z tytułu dyskryminacji w zatrudnieniu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest instytucją artystyczną, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez jej organizatora - wojewódzką samorządową jednostkę organizacyjną. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406) oraz statutu nadanego przez organizatora.

Wnioskodawca zatrudnia aktorów na umowę o pracę. W ramach miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego aktor zobowiązany jest do udziału w próbach, czynnego udziału we wszystkich przedsięwzięciach artystycznych i upowszechnieniowych podejmowanych przez Wnioskodawcę, uczestniczenia w sesjach zdjęciowych, nagraniach radiowych i telewizyjnych oraz innych działaniach promocyjno-reklamowych. Dodatkowo aktor otrzymuje wynagrodzenie za udział w spektaklu, które jest uzależnione od granej roli i ustalane jest procentowo od wynagrodzenia zasadniczego przez Dyrektora. Wnioskodawca został pozwany do sądu przez aktora o odszkodowanie z tytułu dyskryminacji w zatrudnieniu. Dyskryminacja w zatrudnieniu miała polegać na naruszeniu zasady równego traktowania w zatrudnieniu poprzez uniemożliwianie świadczenia pracy na takich zasadach jak innym aktorom. Aktorka nie była obsadzana w rolach, w związku z czym nie otrzymywała dodatkowego wynagrodzenia za grę w spektaklach. Otrzymywała co miesiąc wynagrodzenie zasadnicze.

Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 19 września 2013 r. oddalił apelację Wnioskodawcy i podtrzymał wyrok Sądu Rejonowego z dnia 22 lutego 2013 r. o odszkodowanie z tytułu dyskryminacji. Sąd przyznał aktorce odszkodowanie, uzasadniając: "Zgodnie z Wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 7 stycznia 2009 r. (III PK 43/08) odszkodowanie przewidziane art. 18^3d k.p. powinno być skuteczne, proporcjonalne i odstraszające. Odszkodowanie powinno zatem wyrównywać uszczerbek poniesiony przez pracownika, powinna być zachowana odpowiednia proporcja między odszkodowaniem a naruszeniem przez pracodawcę obowiązku równego traktowania pracowników, a także odszkodowanie powinno działać prewencyjnie. Ciężar dowodu wysokości należnego odszkodowania z art. 18^3d spoczywa na powodzie (art. 6 i art. 471 k.c w związku z art. 300 k.p.). Szczególny rozkład ciężaru dowodu, korzystny dla pracownika, przewidziany w art. 18^3b § 1 k.p., dotyczy bowiem tylko bezprawności zachowania pracodawcy (dyskryminacji). Szkoda może mieć charakter majątkowy, jak również niemajątkowy (zadośćuczynienie). W przypadku powódki mowa jest o odszkodowaniu za szkodę majątkową, polegającą na utracie spodziewanych korzyści w postaci dodatkowego wynagrodzenia przysługującego za grę aktora w spektaklach."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych powinien opodatkować odszkodowanie za szkodę majątkową polegającą na utracie spodziewanych korzyści przyznane aktorce wyrokiem sądu.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, odszkodowanie zasądzone na rzecz aktorki powinno być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą do zasądzenia na rzecz aktorki odszkodowania jest przepis art. 18^3d Kodeksu pracy w zw. z art. 361 Kodeksu cywilnego. Przepis art. 361 § 2 stanowi o tym, że "w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono." W myśl omawianego przepisu szkoda może występować w dwojakiej postaci, po pierwsze może ona obejmować straty, które poszkodowany poniósł, albo też po drugie, utratę korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W uzasadnieniu do wyroku sądu czytamy:" Szkoda może mieć charakter majątkowy, jak również niemajątkowy (zadośćuczynienie). W przypadku powódki mowa jest o odszkodowaniu za szkodę majątkową polegającą na utracie spodziewanych korzyści w postaci dodatkowego wynagrodzenia przysługującego za grę aktora w spektaklach."

Powyższe znajduje potwierdzenie także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 czerwca 2013 r. w sprawie ITPB2/415-262/13/MU.

W dniu 17 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB2/415-1080/13/IB stwierdzając, iż stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2013 r. jest nieprawidłowe. Uznał bowiem, że odszkodowanie wypłacone z tytułu nierównego traktowania - dyskryminacji w zatrudnieniu, którego zasady ustalania wynikają z art. 18^3d Kodeksu pracy, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 11 marca 2014 r. (data nadania 7 marca 2014 r.), zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 15 kwietnia 2014 r. znak ITPB2/415W-23/14/RS (doręczenie w dniu 18 kwietnia 2014 r.). W dniu 22 maja 2014 r. (data nadania 17 maja 2014 r.) wpłynęła do tut. organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie i zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Wyrokiem z dnia 1 października 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 294/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną interpretację, gdyż jak stwierdził art. 18^3d Kodeksu pracy, będący podstawą do zasądzenia przez sąd powszechny odszkodowania określa ogólne ramy uprawnienia do dochodzenia do odszkodowania, nie precyzując wprost ani wysokości odszkodowania, ani też zasad, które w sposób jednoznaczny określą wysokość odszkodowania. W ocenie Sądu organ zatem błędnie przyporządkował przyznane przez sąd powszechny odszkodowanie jako wolne od opodatkowania w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza tym, zdaniem Sądu, w sprawie zastosowanie będzie miał wyjątek z art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b ww. ustawy, gdyż przepis ten odnosi się tak jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie do odszkodowań przyznanych na podstawie wyroku sądu powszechnego, które dotyczą korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. W konsekwencji, według Sądu, Skarżący jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych powinien opodatkować odszkodowanie za szkodę majątkową, polegającą na utracie spodziewanych korzyści w postaci dodatkowego wynagrodzenia przysługującego za grę aktora w spektaklach na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Natomiast w przypadku gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a i b) ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 3b cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych wyżej przesłanek.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca został pozwany do sądu przez aktora o odszkodowanie z tytułu dyskryminacji w zatrudnieniu. Dyskryminacja w zatrudnieniu miała polegać na naruszeniu zasady równego traktowania w zatrudnieniu poprzez uniemożliwianie świadczenia pracy na takich zasadach jak innym aktorom. Aktorka nie była obsadzana w rolach, w związku z czym nie otrzymywała dodatkowego wynagrodzenia za grę w spektaklach. Otrzymywała co miesiąc wynagrodzenie zasadnicze. Odszkodowanie zostało przyznane w oparciu o art. 18^3d Kodeksu pracy.

W myśl art. 18^3a § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) pracownicy powinni być równo traktowani w zakresie nawiązania i rozwiązania stosunku pracy, warunków zatrudnienia, awansowania oraz dostępu do szkolenia w celu podnoszenia kwalifikacji zawodowych, w szczególności bez względu na płeć, wiek, niepełnosprawność, rasę, religię, narodowość, przekonania polityczne, przynależność związkową, pochodzenie etniczne, wyznanie, orientację seksualną, a także bez względu na zatrudnienie na czas określony lub nieokreślony albo w pełnym lub w niepełnym wymiarze czasu pracy.

Równe traktowanie w zatrudnieniu oznacza niedyskryminowanie w jakikolwiek sposób, bezpośrednio lub pośrednio, z przyczyn określonych w § 1 (art. 18^3a § 2 Kodeksu pracy).

Na podstawie art. 18^3b § 1 ww. ustawy, za naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu, z zastrzeżeniem § 2-4, uważa się różnicowanie przez pracodawcę sytuacji pracownika z jednej lub kilku przyczyn określonych w art. 18³ § 1, którego skutkiem jest w szczególności:

* chyba że pracodawca udowodni, że kierował się obiektywnymi powodami.

Zgodnie natomiast z art. 183c § 1 ustawy - Kodeks pracy, pracownicy mają prawo do jednakowego wynagrodzenia za jednakową pracę lub za pracę o jednakowej wartości.

W myśl § 2 tego artykułu, wynagrodzenie, o którym mowa w § 1, obejmuje wszystkie składniki wynagrodzenia, bez względu na ich nazwę i charakter, a także inne świadczenia związane z pracą, przyznawane pracownikom w formie pieniężnej lub w innej formie niż pieniężna.

Pracami o jednakowej wartości są prace, których wykonywanie wymaga od pracowników porównywalnych kwalifikacji zawodowych, potwierdzonych dokumentami przewidzianymi w odrębnych przepisach lub praktyką i doświadczeniem zawodowym, a także porównywalnej odpowiedzialności i wysiłku (art. 18 3c § 3 ustawy - Kodeks pracy).

Natomiast w oparciu o art. 18^3d Kodeksu pracy, osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów.

Wobec dyspozycji powołanych przepisów będących podstawą dochodzenia odszkodowania oraz uwzględniając rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stwierdzić należy, że ww. przepisy nie przewidują w jaki sposób należy ustalić wysokość odszkodowania i nie wskazują wysokości tego odszkodowania. Wypłacone przez Wnioskodawcę odszkodowanie nie korzysta zatem ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, zakres zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje tylko te odszkodowania lub zadośćuczynienia, otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, które nie zostały otrzymane z związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub nie dotyczyły korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono czyli tylko odszkodowania lub zadośćuczynienia za tzw. szkodę rzeczywistą stanowiącą poniesienie straty, a nie dotyczącą utraconych korzyści (zysków). Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zważywszy zatem na opisany przez Wnioskodawcę charakter świadczenia, uznać należy, że wypłacone przez Niego odszkodowanie dotyczące korzyści, które pracownik mógłby osiągnąć (w postaci dodatkowego wynagrodzenia przysługującego za grę aktora w spektaklach) nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca powinien od ww. świadczenia obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Końcowo, w niniejszej sprawie nadmienić należy, że wykładnia dyspozycji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została w taki sam sposób zaprezentowana w interpretacji indywidualnej powoływanej przez Wnioskodawcę na potwierdzenie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.