ITPB2/415-1060/13/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2013 r. (data wpływu 22 listopada 2013 r.) uzupełnionym w dniu 13 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 13 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28 października 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła w formie aktu notarialnego umowę z "O." S.A. o ustanowienie na nieruchomościach wpisanych do Kw prowadzonych przez Sąd Rejonowy, położonych w miejscowości O., stanowiących działki nr 334 obszaru 0,0800 ha oraz nr 308 obszaru 0,0300 ha, których są właścicielami na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, odpłatnej i na czas nieokreślony służebności przesyłu na rzecz ".O. S.A.". Strony ustaliły jednorazowe wynagrodzenie w wysokości 12 000 zł. Wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu zostało zapłacone przelewem na rachunek bankowy w dniu 12 listopada 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie - zgodnie z brzmieniem art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego - wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu na stanowiących Wnioskodawczyni własność (na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej) działkach nr 334 i 308 na rzecz "O." S.A. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawczyni termin "wynagrodzenie", użyty przez ustawodawcę w art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego należy definiować jako formę odszkodowania pieniężnego za ograniczenie możliwości korzystania z własności przez podmiot, którego nieruchomość została obciążona służebnością przesyłu. W konsekwencji uważa, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taki pogląd - zdaniem Wnioskodawczyni - wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10 w którym orzekł, że służebność przesyłu stanowi rodzaj służebności gruntowej, do której znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz, że "nazwanie w art. 305² § 1 i § 2 k.c. odpłatności, której może żądać właściciel nieruchomości za ustanowienie służebności przesyłu "wynagrodzeniem a nie "odszkodowaniem", nie może prowadzić do pozbawienia właściciela gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego prawa do zwolnienia podatkowego otrzymanego z tego tytułu świadczenia pieniężnego (mającego charakter odszkodowania)".

Wnioskodawczyni podkreśla, że kwestię tę poruszył również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/2010 konstatując, iż "Przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej"

Jak wskazuje Wnioskodawczyni identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2131/11.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu, mające charakter odszkodowania nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

* w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z kolei art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej (art. 2 ust. 1 ww. ustawy).

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast zgodnie z art. 305¹ Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

W myśl art. 305² § 1 ww. ustawy, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Z kolei, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do z art. 305⁴ Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Powyższe wskazuje, iż służebność przesyłu nie jest tożsama ze służebnością gruntową. Obie służebności są odrębnie uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego. Każda z nich jest odrębnym ograniczonym prawem rzeczowym.

Wskazuje na to również układ przestrzenny Kodeksu cywilnego, tj. dział III Księgi drugiej Kodeksu cywilnego został podzielony na trzy rozdziały: Rozdział I. Służebności gruntowe; Rozdział II. Służebności osobiste; Rozdział III. Służebności przesyłu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 28 października 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła w formie aktu notarialnego umowę z "O." S.A. o ustanowienie na nieruchomościach wpisanych do Kw prowadzonych przez Sąd Rejonowy, położonych w miejscowości O., stanowiących działki nr 334 obszaru 0,0800 ha oraz nr 308 obszaru 0,0300 ha, których są właścicielami na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, odpłatnej i na czas nieokreślony służebności przesyłu na rzecz "O. S.A.". Strony ustaliły jednorazowe wynagrodzenie w wysokości 12 000 zł. Wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu zostało zapłacone przelewem na rachunek bankowy w dniu 12 listopada 2013 r.

Odnosząc się do powyższego, po analizie zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniając zasadę, że przepisy stanowiące ulgi będące odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania winny być interpretowane ściśle, stwierdzić należy, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód poniesionych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Otrzymanie świadczenia w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi zatem tytułu uprawniającego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. W związku z powyższym uznać należy, iż omawiane zwolnienie nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Powyższe oznacza, że wypłacone wynagrodzenie stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z definicją przychodów z innych źródeł, określoną w art. 20 ust. 1 za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym uznać należy, że wypłacona Wnioskodawczyni kwota pieniężna stanowiąca wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu, stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinna zostać wykazana w zeznaniu podatkowym - PIT-36, które składa się we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym, w którym otrzymano ww. świadczenie.

Wszelkie powyższe kwestie zostały również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 10 lipca 2013 r. znak DD3/033/101/CRS/13/RWPD-48186/RD-70020/13, w której wskazano, że na gruncie prawa cywilnego służebność przesyłu nie jest ani służebnością gruntową ani służebności osobistą, lecz stanowi odrębny od nich rodzaj służebności. Dlatego też brak jest podstaw do uznania, że w ustawie podatkowej pojęcia służebności gruntowej i przesyłu są tożsame. Stwierdzono również, że skoro ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia służebność gruntową nie wymieniając jednocześnie służebności przesyłu, do tej ostatniej nie ma zastosowania zawarte w tym przepisie zwolnienie podatkowe.

Odnosząc się do wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej orzeczeń sądów administracyjnych wyjaśnić należy, iż dotyczą one konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.