ITPB2/415-1029/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 14 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 30 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony w Spółce z o.o., która jest beneficjentem VII Programu Ramowego, w ramach którego bierze udział w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym np. w projektach o akronimie E-SPONDER, czy EFIPSANS, dofinansowanych ze środków tego programu. Projekty te wdrażane są przez konsorcja firm i instytucji, w których to konsorcjach Spółka jest jednym z członków.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jest odpowiedzialny za prace o charakterze badawczo-rozwojowym przewidziane do realizacji przez Spółkę w umowach o dofinansowanie danego projektu ze środków VII Programu Ramowego, zawartych z Komisją Europejską. Wnioskodawca jest w bezpośredni sposób zaangażowany w realizację celów danego projektu, gdyż wykonuje przewidziane w nim prace o charakterze merytorycznym.

Jest zatrudniony na umowę o pracę w Spółce, na stanowisku merytorycznym. Wynagrodzenie za Jego pracę wykonywaną w celu realizacji danego projektu jest w określonej części finansowane ze środków Unii Europejskiej przewidzianych w budżecie VII Programu Ramowego. Środki przekazane przez Komisję Europejską są dystrybuowane wśród beneficjentów określonych w umowach o dofinansowanie (w tym Spółki) za pośrednictwem upoważnionego w tym zakresie koordynatora konsorcjum. Środki te są przeznaczone na niezbędne materiały do wykonania projektów, jak i na wynagrodzenia osób nad nimi pracujących.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody otrzymywane przez Wnioskodawcę jako osobę zaangażowaną bezpośrednio w merytoryczną realizację celów projektów dofinansowanych w ramach VII Programu Ramowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione są z opodatkowania w części finansowanej z bezzwrotnych środków pomocowych VII Programu Ramowego, a tym samym, Spółka zwolniona jest - w odniesieniu do części wynagrodzeń finansowanych z bezzwrotnej pomocy VII Programu Ramowego - z określonego w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązku przekazywania zaliczek na podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka jako płatnik jest zobligowana do poboru i przekazywania zaliczek na poczet podatku dochodowego do urzędu skarbowego, o ile dany dochód podlega opodatkowaniu. W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe dochody są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, to tym samym Spółka nie ma obowiązku poboru i przekazywania na rzecz urzędu skarbowego zaliczek na podatek w odniesieniu do odpowiedniej części dochodów finansowanej ze środków VII Programu Ramowego.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wynika z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym "wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle powyższego, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody otrzymane przez podatnika (Wnioskodawcę), gdy spełnione są łącznie dwa podstawowe warunki tj.:

Wnioskodawca podkreśla, iż ustawodawca zdefiniował podatnika korzystającego ze zwolnienia, określił źródła pochodzenia środków pomocowych, jak i wskazał na ich bezzwrotny charakter. Wymienione w przepisie przesłanki muszą być spełnione łącznie, aby podatnik uzyskał prawo do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Według Wnioskodawcy, z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ww. ustawy wynika wprost, iż dochody podatnika pochodzące z bezzwrotnych środków programów ramowych badań Unii Europejskiej korzystać mogą ze zwolnienia. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, iż dochody Wnioskodawcy finansowane z unijnych programów ramowych, w tym zatem także i z VII Programu Ramowego, wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym Spółka jako płatnik, w świetle art. 31 ww. ustawy, jest zwolniona z obowiązku poboru zaliczek i ich przekazania do urzędu skarbowego w odniesieniu do tych dochodów.

W świetle powyższego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie, wynagrodzenia Wnioskodawcy w części finansowanej z budżetu VII Programu Ramowego będą korzystały ze zwolnienia. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, iż środki pochodzące z budżetu VII Programu Ramowego, przekazywane są Spółce przez koordynatora konsorcjum. Taki system dystrybucji środków ma charakter wyłącznie organizacyjny, a koordynator konsorcjum, którego Spółka jest członkiem, operuje jedynie jako pośrednik pomiędzy Spółką a Komisją Europejską. W ocenie Wnioskodawcy, istotne jest, iż w umowie o dofinansowanie Spółka została określona jako beneficjent programu a sposób dystrybucji środków VII Programu Ramowego nie ma żadnego wpływu na charakter tej pomocy oraz źródło jej pochodzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w Jego przypadku spełniony jest także drugi warunek wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ww. ustawy, jaki jest konieczny do uznania dochodów za zwolnione z opodatkowania. Dotyczy on wymogu bezpośredniej realizacji celu programu, co oznacza, iż tylko podatnik spełniający ten warunek, będzie korzystał ze zwolnienia. Analogicznie, zwolnienie nie przysługuje tym podatnikom, którzy cel ten realizują jedynie pośrednio, a więc np. podwykonawcom wykonującym wyłącznie prace zlecone im przez podatnika.

Wnioskodawca uważa, że wykonując merytoryczne prace o charakterze badawczo-rozwojowym przewidziane w przedmiotowym projekcie, które są niezbędne do osiągnięcia jego zaplanowanych rezultatów, realizuje bezpośrednio cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

W Jego przypadku nie ma zastosowania zastrzeżenie ustawodawcy, wskazane w rozważanym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiące, iż: "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca-bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem".

W opinii Wnioskodawcy powyższy przepis nie oznacza, iż tylko bezpośredni beneficjent bezzwrotnej pomocy (tekst jedn.: w tym przypadku osoba prawna), otrzymujący ją na podstawie podpisanych umów o dofinansowanie (czyli także i Spółka), jest podatnikiem "bezpośrednio realizującym cel programu". Wnioskodawca podkreśla, że nie można uznać, iż pracownik merytoryczny Spółki zatrudniony w niej w oparciu o umowę o pracę wykonuje zadania "zlecone" mu przez Spółkę, a więc, że realizuje cel programu jedynie pośrednio. Nie istnieje sytuacja, w której sama Spółka mogłaby realizować te cele bez udziału zatrudnionych przez nią pracowników merytorycznych wykonujących prace badawcze w ramach projektów dofinansowanych ze środków VII Programu Ramowego.

Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 stycznia 2009 r. (sygn. II FSK 1457/07), w którym dokonał wykładni językowej słowa "zlecać", użyte przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z orzeczeniem sądu, wyżej cytowany przepis nie dotyczy pracowników podmiotu "bezpośrednio realizującego cel programu", zatrudnionych przez ten podmiot w oparciu o umowę o pracę. Tym samym NSA stwierdził, iż w zastrzeżeniu ustawodawcy określonym w powyższym przepisie ustawy chodzi o "umowę zlecenia, umowę o świadczenie usług, ewentualnie umowę o dzieło, umowę o roboty budowlane, a nie umowę o pracę. Taką wykładnię powołanego przepisu wspiera także wykładnia funkcjonalna i celowościowa. Otóż gdyby ustawodawca chciał by zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosiło się do pracowników podatnika bezpośrednio realizującego cel programu, to przepis ten otrzymałby również inne brzmienie, a mianowicie, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, będących pracownikami oraz podmiotów, którym podatnik ten zleca-bez względu na rodzaj umowy-wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem".

Zgodnie zatem z zacytowaną wykładnią NSA, intencją ustawodawcy było umożliwienie osobom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Taka interpretacja przedmiotowego przepisu znajduje swoje uzasadnienie w istocie funkcjonowania podmiotów prawnych, które nie działają samodzielnie, ale zawsze prace ich są wykonywane poprzez pracowników. Argument ten podjął także Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym powyżej orzeczeniu, w którym uznał, iż "przyjmowanie poglądu, że podatnik (...) sam niejako realizuje bezpośrednio cel programu nie jest do pogodzenia z istotą działalności gospodarczej rozumianej szeroko. Firma musi przecież wykonywać te zadania posługując się choćby tylko i wyłącznie, ale zawsze zatrudnionymi pracownikami".

Podobne rozumienie analizowanego przepisu potwierdzone zostało również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w orzeczeniu z dnia 13 czerwca 2007 r. (sygn. I SA/Kr 1555/06), w którym sąd orzekł: "Odnosząc się jeszcze do kwestii adresata zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że ustawa nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia od tego, czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach bezzwrotnej pomocy. Wymaga natomiast, by podatnik bezpośrednio realizował cel programu. Oczywiście w przedmiotowej sprawie ze zwolnienia korzystają konkretne osoby fizyczne powiązane umowami ze spółką wchodzącą w skład Konsorcjum, która jako osoba prawna z natury rzeczy nie może być bezpośrednim realizatorem celu, który realizują zaangażowane przez nią osoby".

Z powyższego wynika, iż o ile Spółka może być odbiorcą bezzwrotnej pomocy, o tyle nie może ona, nie angażując swoich pracowników - naukowców, wykonywać projektów o charakterze badawczo-rozwojowym. Należy zatem stwierdzić, iż pracownicy ci "bezpośrednio realizują cel programu". Wnioskodawca przytacza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (sygn. III SA/Wa 2150/07), zgodnie z którym: "Zawsze (...) podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest naukowiec, szczególnie jak (...) środki finansowe Programów Ramowych są przekazywane instytucji naukowej, a nie osobom fizycznym, tym samym środki finansowe przeznaczone na badania prowadzone przez naukowca przekazywane są mu poprzez instytucję badawczą."

Wnioskodawca podkreśla także, że Minister Finansów potwierdził prawidłowość stanowiska, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników realizujących bezpośrednio cele projektów dofinansowanych w ramach VII Programu Ramowego, finansowane ze środków tego projektu, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w interpretacjach wydanych Spółce, tj. płatnikowi podatku. W uzasadnieniu interpretacji o sygn. ILPB2/415-851/09-2/JK Minister Finansów stwierdził, że wynagrodzenia finansowane ze środków VII Programu Ramowego (w części finansowanej ze środków unijnych)"które dotyczyły bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego poprzez wykonywanie przez pracowników prac merytorycznych ujętych w stosownych dokumentach programowych korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych".

W związku z powyższym, w świetle przytoczonej wyżej analizy przepisów ww. ustawy oraz linii orzeczniczej WSA i NSA, zdaniem Wnioskodawcy, dochody osiągane przez niego z tytułu realizacji prac badawczo-rozwojowych w ramach projektów dofinansowanych z VII Programu Ramowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy zwolnione są z opodatkowania w części pokrytej z bezzwrotnych środków tego programu. Tym samym Spółka, jako płatnik zgodnie z art. 31 ustawy, nie jest zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od Pracownika w odniesieniu do tej części jego przychodów, które są finansowane ze środków VII Programu Ramowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie którejkolwiek z nich uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany. Istotnym jest także ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony w Spółce z o.o., która jest beneficjentem VII Programu Ramowego, w ramach którego bierze udział w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym np. w projektach o akronimie E-SPONDER, czy EFIPSANS, dofinansowanych ze środków tego programu. Projekty te wdrażane są przez konsorcja firm i instytucji, w których to konsorcjach Spółka jest jednym z członków.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jest odpowiedzialny za prace o charakterze badawczo-rozwojowym przewidziane do realizacji przez Spółkę w umowach o dofinansowanie danego projektu ze środków VII Programu Ramowego, zawartych z Komisją Europejską. Wnioskodawca jest w bezpośredni sposób zaangażowany w realizację celów danego projektu, gdyż wykonuje przewidziane w nim prace o charakterze merytorycznym.

Jest zatrudniony na umowę o pracę w Spółce, na stanowisku merytorycznym. Wynagrodzenie za Jego pracę wykonywaną w celu realizacji danego projektu jest w określonej części finansowane ze środków Unii Europejskiej przewidzianych w budżecie VII Programu Ramowego. Środki przekazane przez Komisję Europejską są dystrybuowane wśród beneficjentów określonych w umowach o dofinansowanie (w tym Spółki) za pośrednictwem upoważnionego w tym zakresie koordynatora konsorcjum. Środki te są przeznaczone na niezbędne materiały do wykonania projektów, jak i na wynagrodzenia osób nad nimi pracujących.

Siódmy Program Ramowy jest największym mechanizmem finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskim w latach 2007-2013. O fundusze mogą ubiegać się instytucje naukowe (uniwersytety, akademie, instytuty), jednostki przemysłowe (małe i średnie przedsiębiorstwa, duży przemysł), organizacje (federacje, stowarzyszenia), jednostki rządowe i samorządowe, organizacje pozarządowe oraz inne prywatne i publiczne jednostki posiadające osobowość prawną.

Program ten został utworzony na mocy decyzji nr 1982/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. dotyczącej powołania siódmego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji (2007-2013).

Dysponentem środków pomocowych i jednocześnie podmiotem upoważnionym do ich rozdziału jest Komisja Europejska, natomiast Spółka jest beneficjentem pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Ustalenie zatem, czy wynagrodzenie pracownika bezpośrednio realizującego cele programu korzysta ze zwolnienia przedmiotowego jest uzależnione od sposobu finansowania tego wynagrodzenia.

Należy zatem wskazać, że w sytuacji, gdy w chwili dokonywania wypłaty, wynagrodzenie jest finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek, to wówczas korzysta ono ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej, pod warunkiem jednakże, że pracownik który je otrzymuje, bezpośrednio realizuje cel programu.

Podkreślenia wymaga, że w sytuacji gdyby wynagrodzenie nie było finansowane bezpośrednio ze środków programu ramowego przekazanych przez Komisję Europejską, tylko byłoby np. wypłacane ze środków pracodawcy, a następnie następowałaby refundacja ze środków Komisji Europejskiej, wynagrodzenie to nie spełniałoby warunków do zwolnienia go z podatku dochodowego. W takiej sytuacji pracodawca, jako płatnik, miałby obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od tych wypłat. Bez znaczenia pozostałby fakt, że w okresie późniejszym nastąpi refundacja poniesionych kosztów ze środków programów ramowych.

Jak wynika z przepisu, drugą z okoliczności mających wpływ na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego jest charakter czynności wykonywanych przez pracownika. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych. Nie podlegają natomiast zwolnieniu wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu poprzez wykonywanie czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią jednak zazwyczaj bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego. W konsekwencji, zarówno pracodawca - płatnik, jak i pracownik zaangażowany w realizację projektu winni zadbać o taki sposób udokumentowania czynności pracownika związanych z realizacją projektu, aby kryterium bezpośredniej realizacji celu było jednoznaczne do oceny.

Ustalenie natomiast, czy w konkretnym przypadku dochody pracownika objęte są powyższym zwolnieniem wymaga analizy postanowień szeregu aktów, począwszy od umowy przyznającej bezzwrotne środki pomocowe, a skończywszy na umowie, na podstawie której podatnik otrzymuje dochody.

Tutejszy organ w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej nie ocenia jaki charakter mają czynności wykonywane przez Wnioskodawcę tylko opiera się na opisie zdarzenia przedstawionym we wniosku.

Reasumując, należy stwierdzić, iż wynagrodzenia Wnioskodawcy uzyskiwane w trakcie realizacji projektu w ramach Siódmego Programu Ramowego korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków przekazanych przez Komisję Europejską, pod warunkiem, że są finansowane bezpośrednio z tych środków a Wnioskodawca bezpośrednio realizuje cel programu objętego pomocą. W konsekwencji Spółka, jako płatnik, nie jest zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od ww. wynagrodzeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.