ITPB1/4511-837/15/MPŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2015 r. (data wpływu 28 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na studia - jest prawidłowe.

W dniu 28 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków

poniesionych na studia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie doradztwa podatkowego i działalności rachunkowo-księgowej (PKD 69.20 Z), doradztwa w zakresie działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70 22.Z), pozostałej działalności wspomagającej usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 66.19 Z), działalności prawniczej (PKD 69 10 Z), badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych (PKD 72 20 Z), doradztwa w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z).

W związku z profilem swojej działalności Wnioskodawca stara się ciągle poszerzać swoją wiedzę na temat zarządzania oraz finansów. W branży osób świadczących tego rodzaju usługi (branży doradczej) cechą, która często determinuje zdobycie kontraktu (klienta) jest wiedza ekspercka, którą musi nieustannie zdobywać aby móc konkurować z innymi osobami świadczącymi takie same usługi.

Klientami Wnioskodawcy są przede wszystkim renomowane spółki prawa handlowego działające na rynku polskim i zagranicznym. Wnioskodawca zamierza także świadczyć swoje usługi na rzecz zagranicznych podmiotów gospodarczych oraz zagranicznych osób fizycznych. W związku z powyższym chcąc zwiększyć jakość świadczonych przez siebie usług, Wnioskodawca planuje rozpoczęcie dodatkowych studiów na uczelni w Stanach Zjednoczonych z zakresu zarządzania (General Management Program, dalej: GMP). Program GMP składa się z części prowadzonej w kampusie uczelni w USA oraz części polegającej na uczeniu się na odległość w miejscu pracy.

W ramach pierwszej części programu kursant otrzymuje solidną wiedzę na najwyższym światowym poziomie z zakresu zarządzania finansami, formułowania strategii i rachunkowości a także narzędzi informatycznych, z których będzie mógł korzystać jako student uczelni.

W ramach drugiej części nauki, podczas pobytu na kampusie w USA Wnioskodawca zdobędzie wiedzę oraz umiejętności praktyczne z zakresu tworzenia strategii działania jednostki gospodarczej, budowania prężnej organizacji oraz aspektów ekonomicznych z tym związanych. Wnioskodawca podczas pobytu w USA nabędzie kluczowe umiejętności analityczne w ramach trzech głównych obszarów wiedzy tj. zarządzania finansowego, zarządzania zasobami ludzkimi i formułowania strategii funkcjonowania organizacji.

W ramach drugiej części podatnik również będzie rozwijać swoje umiejętności praktyczne i teoretyczne z zakresu rachunkowości, marketingu, działalności operacyjnej i negocjacji na najwyższym międzynarodowym poziomie.

Podczas trzeciej części studiów kursant będzie musiał zastosować zdobytą dotychczas wiedzę w praktyce, otrzymując jednocześnie wsparcie merytoryczne od pozostałych 360 studentów uczelni z całego świata, pracujących w środowisku międzynarodowego biznesu. Ponadto, w ramach trzeciego modułu Wnioskodawca otrzyma dostęp do internetowej biblioteki uczelni oraz czasopism.

Podczas czwartego modułu, organizowanego na kampusie w USA Wnioskodawca będzie miał bezpośredni kontakt z osobistym trenerem - członkiem kadry naukowej uczelni.

W efekcie tych spotkań, Wnioskodawca będzie budził większe zaufanie wśród ludzi biznesu, zyska większą pewność w podejmowanych działaniach oraz zwiększy wydajność swojej pracy.

W ramach czwartego modułu Wnioskodawca uzyska wsparcie grupy pozostałych uczestników kursu GMP, nawiązując tym samym relacje biznesowe.

Piąta część kursu polega m.in. na wdrożeniu w praktyce szczegółowego planu działania, opracowanego podczas wizyty na uczelni, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Po zakończeniu GMP, Wnioskodawca stanie się dożywotnim członkiem sieci uczelni - absolwentów elitarnej grupy liderów biznesu z całego świata. Poza kontaktami zdobytymi wśród uczestników GMP, Wnioskodawca uzyska dostęp do sieci 78000 absolwentów uczelni w 167 krajach. Nadmienić należy, że wykładowcy uczelni to światowej sławy specjaliści w swoich dziedzinach, posiadający bardzo dobre relacje z najlepszymi menadżerami na świecie.

Dodać należy że wszystkie zajęcia będą odbywały się w języku angielskim a Wnioskodawca jest profesjonalistą w dziedzinie szeroko pojętego doradztwa dla przedsiębiorstw działających na rynku międzynarodowym.

W związku z udziałem w GMP Wnioskodawca będzie zmuszony ponieść koszty czesnego na rzecz uczelni, koszty przelotów z Polski do USA i z powrotem, ewentualne opłaty za hotele oraz koszty związane z nabyciem materiałów edukacyjnych (np. podręczniki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki, które Wnioskodawca będzie zmuszony ponieść, tj. koszty czesnego na rzecz uczelni, koszty przelotów z Polski do USA i z powrotem, ewentualne opłaty za hotele oraz koszty związane z nabyciem materiałów edukacyjnych (np. podręczniki) mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wiedza ekspercka, którą nabędzie poprzez udział w zajęciach GMP na uczelni, nawiązanie nowych relacji z innymi uczestnikami kursu - potencjalnymi klientami oraz światowej klasy wykładowcami, współpracującymi z najlepszymi menadżerami na świecie jest dla niego kluczowym przy prowadzeniu działalności gospodarczej o charakterze doradczym.

W związku z powyższym wszelkie koszty (takie jak czesne, koszty przelotów, hoteli, materiałów), które poniesie Wnioskodawca w związku z uczestnictwem w GMP będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu.

W związku z powyższym, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Wydatki na kształcenie na studiach na uczelni nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Dla stwierdzenia, czy wydatki poniesione w związku z odbywaniem studiów mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

* czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Zatem, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca od 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie doradztwa podatkowego i działalności rachunkowo-księgowej (PKD 69 20 Z), doradztwa w zakresie działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70 22.Z), pozostałej działalności wspomagającej usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 66 19.Z), działalności prawniczej (PKD 69 10.Z), badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych (PKD 72 20.Z), doradztwa w zakresie informatyki (PKD 62 02.Z) studia GMP na uczelni umożliwią Wnioskodawcy poszerzenie wiedzy na temat zarządzania, finansów, rachunkowości, marketingu, działalności operacyjnej i negocjacji na najwyższym światowym poziomie, dzięki czemu będzie mógł on konkurować z innymi osobami świadczącymi takie same usługi.

Dodać należy, że dzięki studiom w uczelni Wnioskodawca rozszerzy swoją sieć kontaktów o kolejnych potencjalnych klientów - partnerów biznesowych. W branży doradczej, w której działa Wnioskodawca uzyskanie dyplomu jednej z najlepszych uczelni biznesowych na świecie spowoduje uzyskanie przewagi konkurencyjnej nad innymi podmiotami gospodarczymi.

W związku z faktem, iż całość kursu odbywać się będzie w języku angielskim, Wnioskodawca utrwali swoje umiejętności językowe i osiągnie światowy poziom w tym zakresie.

Zauważyć trzeba, że w branży doradczej prestiż i marka doradcy są najważniejszym kapitałem prowadzonego przedsiębiorstwa. Ukończenie studiów na zagranicznej uczelni niewątpliwie zwiększy prestiż i markę Wnioskodawcy, jako kompetentnego doradcy, co niewątpliwe wpłynie na wysokość przychodów Wnioskodawcy bądź na zabezpieczenie ich źródła.

Analogiczne stanowisko, potwierdzające możliwość zaliczenia wydatków za studia do kosztów uzyskania przychodów, zostało zaprezentowane przez organy podatkowe w następujących interpreterach indywidualnych:

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 sierpnia 2014 r., sygn. ITPB1/415-635/14/KW, w której organ stwierdził, że" (...) Jak wskazano we wniosku, studia doktoranckie umożliwią Wnioskodawcy poszerzenie wiedzy na temat zarządzania strategicznego oraz finansów, dzięki czemu będzie mógł on konkurować z innymi osobami świadczącymi takie same usługi. Przyjąć zatem należy, że studia które Wnioskodawca podjął, są związane z zakresem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej".

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z 17 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/1/4511-65/15/WRz - "Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika że Wnioskodawczym od 23 października 2012 r. prowadzi działalność gospodarczą, w zakresie pośrednictwa finansowego (leasing, kredyty, ubezpieczenia). W październiku 2013 r. rozpoczęła studia magisterskie na kierunku prawo. Wiedza zdobyta na ww. studiach ma związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i pozwoli jej sprawnie zarządzać firmą, rozliczać podatki, a także poruszać się w sferze stosunków administracyjnych oraz cywilnych, wpływając na zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że jeżeli w istocie ww. okoliczności zgodne są (będą) ze stanem faktycznym, a wiedza zdobyta na studiach prawniczych wpłynie na wysokość przychodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, to wydatki ponoszone w związku z nauką na ww. studiach, takie jak czesne, opłaty za noclegi, a także koszty związane z zakupem pomocy dydaktycznych (książki, zeszyty), mogą co do zasady, stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej".

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 maja 2015 r., sygn. IBPBI/1/511-228/15/ŚS - " Jeżeli w istocie studia podyplomowe, o których mowa we wniosku, będą związane z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej a wiedza na nich zdobyta wpłynie na wysokość przychodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, to wydatki ponoszone w związku z nauką na ww. studiach, takie jak czesne, opłaty za dojazdy, a także koszty związane z zakupem pomocy dydaktycznych (podręczniki), mogą co do zasady, stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej".

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej Katowicach, z dnia 20 maja 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-249/14/WRz.

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. ILPB1/415-1243/11-2/AA- "Mając na uwadze powyższe, jeżeli program podjętych studiów doktoranckich jest bezpośrednio związany z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a zdobyta wiedza będzie miała odzwierciedlenie w powstaniu lub wzroście przychodu (np. poprzez wpływ na zakres oraz jakość świadczonych przez Wnioskodawczynię usług), ewentualnie w zachowaniu źródła tego przychodu, nie ma przeszkód prawnych, aby zaliczyć wydatki związane z tymi studiami (opłaty za poszczególne semestry, zakup materiałów dydaktycznych i inne obligatoryjne koszty związane bezpośrednio ze studiami) do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej".

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lutego 2011 r., sygn. IBPBI/1/415-1270/10/WRz - "W październiku 2009 r. Wnioskodawca rozpoczął trzyletnie studia I stopnia (licencjat) w Szkole Wyższej na Wydziale Zarządzania o specjalności "Zarządzanie firmą" Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone w związku z podjęciem nauki na ww. kierunku studiów (czesne, zakup niezbędnej w toku studiów literatury), choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatne do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich należytego udokumentowania".

W związku z powyższymi uwagami Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki, które będzie zmuszony ponieść tj. koszty czesnego na rzecz uczelni, koszty przelotów z Polski do USA i z powrotem ewentualne opłaty za hotele oraz koszty związane z nabyciem materiałów edukacyjnych (np. podręczniki) mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wyrażenie "w celu osiągnięcia przychodu" zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie "w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

Wydatki na dokształcanie nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Dla stwierdzenia, czy wydatki poniesione w związku z odbywaniem studiów mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

* czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Zatem, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca od 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą m.in w zakresie doradztwa podatkowego i działalności rachunkowo-księgowej (PKD 69.20 Z), doradztwa w zakresie działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70 22.Z), pozostałej działalności wspomagającej usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 66.19 Z), działalności prawniczej (PKD 69 10 Z), badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych (PKD 72 20 Z), doradztwa w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z).

Chcąc zwiększyć jakość świadczonych przez siebie usług Wnioskodawca planuje rozpoczęcie dodatkowych studiów na uczelni w Stanach Zjednoczonych z zakresu zarządzania (General Management Program, dalej: GMP).

Wnioskodawca wskazuje we wniosku, że studia GMP umożliwią poszerzenie wiedzy na temat zarządzania, finansów, rachunkowości, marketingu, działalności operacyjnej i negocjacji na najwyższym światowym poziomie, dzięki czemu będzie mógł on konkurować z innymi osobami świadczącymi takie same usługi.

Ponadto, dzięki studiom na uczelni Wnioskodawca rozszerzy swoją sieć kontaktów o kolejnych potencjalnych klientów - partnerów biznesowych. W branży doradczej, w której działa Wnioskodawca uzyskanie dyplomu jednej z najlepszych uczelni biznesowych na świecie spowoduje uzyskanie przewagi konkurencyjnej nad innymi podmiotami gospodarczymi.

Na podstawie tak opisanego zdarzenia przyszłego przyjąć zatem należy, że Wnioskodawca podejmie studia w celu zwiększenia przychodu z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Wobec tego, wydatki poniesione w związku ze studiami na zagranicznej uczelni, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako mające związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie zauważyć należy, iż to na podatniku spoczywa ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie istnienia takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o treść wniosku. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie przyszłe różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.