ITPB1/4511-716/15/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.).

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie aktu notarialnego nabył Pan lokal mieszkalny w stanie deweloperskim. Z własnością przedmiotowego lokalu związany jest udział we współwłasności części wspólnych budynku i taki sam udział w użytkowaniu wieczystym działki gruntu na której znajduje się budynek - udział wynoszący 399/100.000. Strony umowy dokonały podziału do korzystania z nieruchomości tak, że właścicielowi lokalu przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z części tej nieruchomości wspólnej stanowiącej bezpośrednio zlokalizowany przy lokalu mieszkalnym balkon oraz prawo do wyłącznego korzystania z naziemnego miejsca postojowego. Akt notarialny opiewa na łączną kwotę 187.902 zł. Otrzymana od dewelopera faktura przedstawia pozycje: wartość lokalu 171.912 zł i za miejsce postojowe 15.990 zł. Lokal ten po wykończeniu wnętrz będzie stanowił środek trwały, będzie to lokal pensjonatowy na wynajem - świadczy Pan usługi noclegowe i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Lokal będzie wynajmowany wraz z prawem do miejsca postojowego. Miejsce postojowe zlokalizowane jest naprzeciw budynku, posiada przyporządkowany numer identyfikacyjny. Miejsce postojowe nie posiada odrębnej od mieszkania księgi wieczystej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zakupione prawo do korzystania z naziemnego miejsca postojowego jest środkiem trwałym, czy kosztem podatkowym w momencie poniesienia tego kosztu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zakupione przez niego prawo do wyłącznego korzystania z naziemnego miejsca postojowego nie spełnia definicji środka trwałego i nie może być środkiem trwałym podlegającym amortyzacji. Zakupione prawo nie jest też wartością niematerialną i prawną zgodnie z definicją wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Pana zakupione prawo jest kosztem poniesionym w celu uzyskania przychodu i powinno stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia kosztu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Stosownie do treści z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Do środków trwałych podlegających amortyzacji zalicza się więc m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o ile będą spełniały następujące warunki:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie;

* stanowią własność lub współwłasność podatnika;

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania;

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok;

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy;

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych określonych w art. 22c ww. ustawy.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. "obiekty pomocnicze" obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Należy zauważyć, że to na podatniku ciąży obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy KŚT. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania składnika majątku zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem o wskazanie symbolu (grupy) środka trwałego oraz wydanie opinii do Urzędu Statystycznego.

Powyższe wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m.in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania KŚT.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, nabył Pan na podstawie aktu notarialnego lokal mieszkalny w stanie deweloperskim. Z własnością przedmiotowego lokalu związany jest udział we współwłasności części wspólnych budynku i taki sam udział w użytkowaniu wieczystym działki gruntu na której znajduje się budynek - udział wynoszący 399/100.000. Na działce wybudowany został parking naziemny a strony umowy dokonały podziału do korzystania z nieruchomości tak, że właścicielowi lokalu przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z naziemnego miejsca postojowego. Nabyty lokal po wykończeniu wnętrz będzie stanowił środek trwały podatnika, będzie to lokal pensjonatowy na wynajem - podatnik świadczy usługi noclegowe i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Lokal będzie wynajmowany wraz z prawem do miejsca postojowego.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że niezasadnie utożsamia Pan nabycie "miejsca postojowego" z nabyciem prawa.

Przedmiotem nabycia był bowiem - poza prawem własności lokalu - udział we współwłasności części wspólnych budynku oraz w użytkowaniu wieczystym gruntu. Powyższego nie zmienia fakt, że strony dokonały podziału do korzystania, na podstawie którego właścicielowi lokalu przysługuje prawo wyłącznego korzystania z naziemnego miejsca parkingowego.

Umowa o podziale nieruchomości wspólnej do korzystania jest umową, na mocy której wszyscy bądź niektórzy współwłaściciele będą uprawnieni do korzystania z wyłączeniem innych współwłaścicieli z określonych części nieruchomości stanowiącej współwłasność.

Oznacza to, że parking, co do którego posiada Pan udział we współwłasności, jest dla zakupionego przez Pana lokalu mieszkalnego obiektem pomocniczym i stanowi wraz z tym lokalem jeden środek trwały. Z uwagi na to, wydatki poniesione na zakup "miejsca postojowego", nie mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Skoro bowiem "miejsce postojowe" wraz z lokalem mieszkalnym stanowi jeden środek trwały, to wydatki na zakup tego środka trwałego - zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Kosztami uzyskania przychodów będą więc odpisy amortyzacyjne dokonywane - zgodnie z art. 22a-22o ww. ustawy - od wartości początkowej tego środka trwałego. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od momentu ujęcia środka trwałego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.