ITPB1/4511-608/15-3/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 12 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w okresie, w którym lokal mieszkalny nie będzie wynajmowany - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w okresie, w którym lokal mieszkalny nie będzie wynajmowany.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani współwłaścicielką mieszkania o pow. 48,30 m², które w grudniu 2005 r. nabyła Pani wspólnie z mężem od dewelopera w stanie surowym tj. deweloperskim. Zakupione mieszkanie przeznaczyli Państwo na wynajem. Przygotowując mieszkanie do wynajęcia poniesiono znaczące nakłady na jego ulepszenie. Nakłady zostały poczynione przed wprowadzeniem tego lokalu do ewidencji środków trwałych. W lokalu wykonano m.in. następujące roboty:

* położono podłogi z wykładzinami typu gres, terrakota oraz panele podłogowe,

* położono tynki, okładziny, gładzie, płytki ceramiczne w kuchni i łazience,

* położono izolacje akustyczne i termiczne ścian i podłóg,

* wzmocniono ściany i wyłożono je płytami kartonowo-gipsowymi,

* zamontowano sprzęty i osprzęty oraz armaturę w kuchni i łazience.

Do tego również zostało zakupione wyposażenie mieszkania w postaci: mebli pokojowych, kuchennych, łazienkowych, tapczanów, sprzętu AGD, lamp, telewizora, i inne.

W ciągu dziewięciu lat na bieżąco uzupełniano wynajmowany lokal o sprzęt, który znacząco podniósł jego wartość. Mieszkanie to jest wynajmowane od dziewięciu. Rozliczeń podatkowych z tytułu uzyskiwania przychodów dokonuje Pani. Do roku 2014 (włącznie) opłacała Pani podatek ryczałtowy a od 2015 r. dochody z najmu opodatkowuje Pani na zasadach ogólnych. Dotychczas lokal ten nie był amortyzowany.

W styczniu 2015 r. zlecili Państwo uprawnionemu rzeczoznawcy majątkowemu wycenę tego mieszkania, która została wykonana w dniu 20 lutego 2015 r. Zgodnie z tą opinią wartość lokalu mieszkalnego, od czasu jego zakupu wzrosła o ponad 100%. Na wzrost wartości mieszkania wpływ miała ogólna tendencja wzrostu cen nieruchomości zlokalizowanych w tym miejscu, jak również wartość jego zabudowanego wyposażenia i wykonanych robót. W ocenie biegłego rzeczoznawcy, wartość środków trwałych znajdujących się w tym lokalu mieszkalnym w wyniku jego ulepszenia od dnia zakupu wzrosła o ponad 30% w stosunku do wartości początkowej tego lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy odpisy amortyzacyjne podczas "pustostanu" czyli wtedy, kiedy nieruchomość nie będzie wynajmowana z uwagi na brak lokatorów a będzie szukała Pani najemcy, w tym poprzez ogłoszenia płatne np. w internecie i potwierdzone fakturami, będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23, tak aby przyniosło ono dochody w przyszłości. W przypadku czasowego zaprzestania wynajmu lokalu mieszkalnego, nie z własnej winy - w szczególności gdy najemca rezygnuje z najmu ze skutkiem natychmiastowym i wynajmujący natychmiast czyni starania dla pozyskania najemców poprzez m.in. ogłoszenia płatne w Internecie, czyli nie zrezygnował z najmu - odpisy amortyzacyjne dokonane w tym okresie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pani współwłaścicielką mieszkania, które w grudniu 2005 r. nabyła Pani wspólnie z mężem od dewelopera w stanie surowym tj. deweloperskim. Zakupione mieszkanie przeznaczyli Państwo na wynajem.

Powzięła Pani wątpliwość, czy w okresie "pustostanu" #8722; pomiędzy wyprowadzeniem się jednego najemcy a wprowadzeniem się kolejnego najemcy - do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć odpisy amortyzacyjne.

Z treści wniosku wynika, że przerwa w wynajmowaniu lokalu będzie miała charakter tymczasowy. Jak wskazuje art. 22c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przesłanką powodująca niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego jest więc celowa (stała lub czasowa) rezygnacja - w związku z którą następuje zaprzestanie używania tych składników - tj. sytuacja gdy podatnik (w tym czasie) nie chce uzyskiwać przychodu z najmu. Czasowa przerwa w użytkowaniu lokalu mieszkalnego spowodowana zakończeniem umowy najmu i poszukiwaniem najemcy nie jest więc przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W świetle powołanego na wstępie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy podkreślić, że skoro kosztem uzyskania przychodu mogą być wszelkie wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono dochody w przyszłości, to w przypadku czasowego braku najemcy lokalu, jeżeli udowodni Pani, że czyniła starania dla pozyskania najemcy, czyli nie zrezygnowała z najmu i lokal nie służył zaspakajaniu własnych potrzeb, odpisy amortyzacyjne w okresie, w którym lokal mieszkalny nie będzie wynajmowany w związku z utrzymaniem tego lokalu mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu

dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.