ITPB1/4511-424/16/HD - PIT w zakresie zwolnienia od opodatkowania otrzymanego odszkodowania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania otrzymanego odszkodowania - jest prawidłowe.

W dniu 6 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania otrzymanego odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28 lipca 2011 r. córka Wnioskodawczyni nabyła 1/5 nieruchomości za cenę 100.000 zł.

W dniu 3 sierpnia 2012 r. umową darowizny córka Wnioskodawczyni przepisała swój udział 1/5 części nieruchomości - Wnioskodawczyni i jej mężowi, tzn. swoim rodzicom.

Na podstawie decyzji Wojewody z dnia 20 listopada 2013 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomość ta została zakwalifikowana do realizacji inwestycji drogowej.

Na podstawie decyzji Wojewody z dnia 21 maja 2015 r. ustalone zostało odszkodowanie za prawo własności nieruchomości w udziale 1/5 części w kwocie 10.739 zł 40 gr.

Na dzień dzisiejszy - zgodnie z art. 12 ust. 5a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - została wypłacona w sierpniu 2015 r. zaliczka w wysokości 70% odszkodowania ustalonego przez organ pierwszej instancji.

Sprawa ta nie jest zakończona do dnia dzisiejszego i rozpatruje ją Minister Infrastruktury i Rozwoju w Warszawie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych za odszkodowanie, które zostało jej wypłacone w sierpniu 2015 r. w drodze wywłaszczenia przez miasto.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 2012 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., późn. 361 z późn. zm.) stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacone stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomości lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Prawo zastosowania zwolnienia nie dotyczy przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa wyżej, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków, albo żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Stanowisko to potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z lipca 2012 r. nr IPTPB2/415-326/12-2/AK.

W przypadku Wnioskodawczyni, przeniesienie własności części nieruchomości na rzecz miasta (decyzja Wojewody) nastąpiło wprawdzie przed upływem 2 lat od jej nabycia, ale nieruchomość tę Wnioskodawczyni otrzymał wspólnie z mężem w formie darowizny, co nie pozwala na ustalenie ceny nabycia nieruchomości. Od istnienia ceny nabycia jest natomiast uzależniona sama możliwość spełnienia drugiego z warunków.

Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Skoro zatem przy nabyciu w drodze darowizny - z uwagi na jej nieodpłatny charakter - cena nie stanowi elementu tej umowy, to nie będzie spełniony drugi warunek wyłączający zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

W związku z powyższym, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego i brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny na cele uzasadniające jej wywłaszczenie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (...);

* pkt 9 - inne źródła.

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 (art. 20 ust. 1).

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wskazano we wniosku, na podstawie decyzji Wojewody z dnia 20 listopada 2013 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nieruchomość, której 1/5 udziału Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymali w dniu 3 sierpnia 2012 r. od córki na podstawie umowy darowizny, została zakwalifikowana do realizacji inwestycji drogowej. Następnie, na podstawie decyzji Wojewody z dnia 21 maja 2015 r., ustalone zostało odszkodowanie za prawo własności nieruchomości w udziale 1/5 części w kwocie 10.739 zł 40 gr. W związku z tym - zgodnie z art. 12 ust. 5a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - została wypłacona w sierpniu 2015 r. zaliczka w wysokości 70% odszkodowania ustalonego przez organ pierwszej instancji.

Mając na uwadze powyższe - skoro Wnioskodawczyni otrzymała świadczenie w formie odszkodowania, a nie w wyniku odpłatnego zbycia nieruchomości - stwierdzić należy, że po stronie Wnioskodawczyni należy rozpoznać przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazać należy, że niektóre przychody - wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszystkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2031 z późn. zm.) ustawa określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 460, z późn. zm.), zwanych dalej "drogami", a także organy właściwe w tych sprawach.

Stosownie do treści art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

W myśl art. 11b ust. 1 ww. ustawy właściwy zarządca drogi składa wniosek o wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej po uzyskaniu opinii właściwych miejscowo zarządu województwa, zarządu powiatu oraz wójta (burmistrza, prezydenta miasta).

Zgodnie z treścią art. 11f ust. 1 pkt 6 cytowanej ustawy decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 wskazanej ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Natomiast decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a ww. ustawy). Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ww. ustawy).

Ponadto, na wniosek osoby uprawnionej do otrzymania odszkodowania, za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wypłaca się zaliczkę w wysokości 70% odszkodowania ustalonego przez organ pierwszej instancji w decyzji ustalającej wysokość odszkodowania, o której mowa w ust. 4g. Wypłata zaliczki następuje jednorazowo w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku (art. 12 ust. 5a tej ustawy).

Istotne znaczenie dla ustalenia skutków podatkowych otrzymania ww. odszkodowania ma treść art. 12 ust. 5 ww. ustawy, który stanowi, że do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Zgodnie natomiast z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

W myśl postanowień art. 23 ww. ustawy - w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale (tekst jedn.: rozdziale 3 - Nabywanie nieruchomości pod drogi) stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wymieniona jest w art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774, z późn. zm.), jako ustawa w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami. Jednocześnie w tym samym przepisie zaznaczono, że ustawa o gospodarce nieruchomościami nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami (a co za tym idzie, w tym również ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Należy wskazać, że w ustawie o gospodarce nieruchomościami, przepisy dotyczące wywłaszczenia zawarte zostały w Dziale III - Wykonywanie, ograniczanie lub pozbawianie praw do nieruchomości. W tym też dziale (rozdział 5), a także w dziale IV, uregulowano kwestie związane z ustaleniem wysokości i wypłatą odszkodowania.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zacytowane regulacje prawne stwierdzić należy, że opisane we wniosku świadczenie jest odszkodowaniem wypłacanym na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami. Wojewoda orzekł bowiem decyzją o przyznaniu Wnioskodawczyni odszkodowania za przejętą nieruchomość. Ponadto zwrócić należy uwagę, że z analizy art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że uregulowane w nim zwolnienie nie będzie przysługiwało, w sytuacji gdy łącznie spełnione zostają następujące warunki:

Zatem w przypadku, gdy w odniesieniu do danego odszkodowania zostanie spełniony tylko jeden z ww. warunków albo nie zostanie spełniony żaden z nich, uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

W analizowanym stanie faktycznym przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni i jej mąż nabyli nieodpłatnie na podstawie umowy darowizny, co nie pozwala na ustalenie ceny nabycia tejże nieruchomości. Od istnienia ceny nabycia jest natomiast uzależniona sama możliwość spełnienia drugiego z przywołanych warunków.

Stosownie do treści art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Skoro zatem przy nabyciu na podstawie umowy darowizny, z uwagi na jej nieodpłatny charakter, cena nie stanowi elementu tej umowy, nie będzie spełniony drugi z warunków wyłączających zastosowanie przedmiotowego zwolnienia, co uniemożliwiałoby zastosowanie tegoż zwolnienia.

Reasumując, uwzględniając powyższe należy uznać, że na gruncie przedmiotowej sprawy otrzymane przez Wnioskodawczynię w sierpniu 2015 r. odszkodowanie (stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami) jest wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.