ITPB1/4511-244/16/HD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 6 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej powadzonej na terytorium Republiki Czeskiej przez położony tam zakład - jest prawidłowe.

W dniu 10 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej powadzonej na terytorium Republiki Czeskiej przez położony tam zakład.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2013 r. Wnioskodawczyni uzyskała dochody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Czech, które zostały rozliczone na terenie Czech dokumentem PRIZNANI.

Uzyskane przez Wnioskodawczynię w Czechach dochody wynosiły 939.796 koron czeskich, a zapłacony tam podatek wyniósł 139.290 koron czeskich.

Zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą między Polską a Czechami dochody uzyskane na terenie Czech - z tytułu prowadzonej tam działalności gospodarczej-zostały tam opodatkowane, a w Polsce miała zastosowanie metoda wyłączenia z progresją.

Dochody uzyskane w 2013 r. z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce Wnioskodawczyni opodatkowała zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy) i złożyła zeznanie PIT-36L.

Jednocześnie z tytułu przychodów uzyskanych z tytułu stosunku pracy na terenie Polski Wnioskodawczyni złożyła za 2013 r. zeznanie PIT-37.

Dochody, jakie Wnioskodawczyni uzyskała na terenie Czech, pochodziły z udziału jako wspólnik w Spółce zarejestrowanej według czeskiego prawa z siedzibą na terenie Czech - była to veřejná ochodná společnost, v.o.s. (odpowiednik polskiej spółki jawnej).

Spółka ta posiadała jedyną i stałą siedzibę - było to wynajęte biuro i działalność gospodarcza Spółki była wykonywana w oparciu o zaplecze biurowe tej placówki w okresie działania Spółki od 2 listopada 2012 r. do 14 października 2015 r. Była to jedyna i stała placówka, przez którą Spółka ta prowadziła całą swoją działalność.

Miejsce prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej na terenie Czech zostało uznane za zakład przez czeskie organy podatkowe, bowiem organy podatkowe Czech opodatkowały dochody Wnioskodawczyni, jakie uzyskała jako wspólnik Spółki, czeskim podatkiem dochodowym, który terminowo opłacała w czeskim urzędzie skarbowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody uzyskane z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Czech i tam opodatkowane podlegały wykazaniu i opodatkowaniu w zeznaniu PIT-36L lub PIT-37 złożonych za ten rok podatkowy w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie ze stanowiskiem Departamentu Podatków Dochodowych opublikowanym w Biuletynie Skarbowym Ministerstwa Finansów nr 5 z 2007 r. dochody z działalności gospodarczej prowadzonej za granicą (do których ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją) uzyskane przez podatników, którzy wybrali w Polsce opodatkowanie działalności podatkiem liniowym, nie wpływają na wysokość płaconej przez nich stawki podatku z tytułu tej działalności, jak również nie będą miały wpływu na stopę podatku stosowaną do innych dochodów uzyskiwanych w Polsce i opodatkowanych na ogólnych zasadach według progresywnej skali podatkowej.

Zatem poprawne było niewykazanie dochodów uzyskanych w Czechach ani w zeznaniu PIT-36L, ani w PIT-37 złożonych za ten sam rok podatkowy w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a tej ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów - o czym stanowi art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pkt 1 - stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

* pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z wniosku wynika, że w 2013 r. Wnioskodawczyni uzyskała dochody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Republiki Czeskiej przez położony tam zakład. Dochody, jakie Wnioskodawczyni uzyskała na terenie Czech i tam opodatkowane, pochodziły z udziału jako wspólnik w Spółce zarejestrowanej według czeskiego prawa z siedzibą na terenie Czech - była to veřejná ochodná společnost, v.o.s. (odpowiednik polskiej spółki jawnej). Spółka ta posiadała jedyną i stałą siedzibę - było to wynajęte biuro i działalność gospodarcza Spółki była wykonywana w oparciu o zaplecze biurowe tej placówki w okresie działania Spółki od 2 listopada 2012 r. do 14 października 2015 r. Była to jedyna i stała placówka, przez którą Spółka prowadziła całą swoją działalność. Ponadto Wnioskodawczyni uzyskała w 2013 r. dochody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce, które opodatkowała zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy) i złożyła zeznanie PIT-36L. Jednocześnie z tytułu przychodów uzyskanych z tytułu stosunku pracy na terenie Polski Wnioskodawczyni złożyła za 2013 r. zeznanie PIT-37.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni m.in. uzyskała dochody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Republiki Czeskiej przez położony tam zakład, kwestie opodatkowania uzyskiwanych przez nią dochodów należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Warszawie w dniu 13 września 2011 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 991).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z treści art. 7 ust. 2 ww. umowy wynika natomiast, że jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby prowadził taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Jednocześnie art. 7 ust. 3 tejże umowy wskazuje, że przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym zakład jest położony, czy gdzie indziej.

W świetle ww. przepisów zauważyć należy, że dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Republiki Czech przez polskiego rezydenta podatkowego będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, chyba że działalność gospodarcza na terytorium Republiki Czech prowadzona jest przez położony tam "zakład", przez który zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 tej umowy należy rozumieć stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Określenie "zakład" - na mocy art. 5 ust. 3 umowy - ponadto obejmuje:

Należy zatem uznać, że skoro Wnioskodawczyni posiadała na terytorium Republiki Czeskiej zakład, to dochód uzyskany z tytułu udziału w czeskiej Spółce (odpowiednik polskiej spółki jawnej) może być opodatkowany na terytorium Republiki Czech. Z uwagi jednak na miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega ona w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

W konsekwencji, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania w Polsce należy zastosować art. 21 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Zgodnie z tym przepisem w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

a. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany w Republice Czeskiej, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień liter b)- c) niniejszego ustępu.

b. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13, może być opodatkowany w Republice Czeskiej, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Republice Czeskiej. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód uzyskany w Republice Czeskiej.

c. Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Umowy, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ww. ustawy jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Z wniosku wynika, że dla dochodów z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wybrała sposób opodatkowania przewidziany w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy).

Zgodnie z art. 30c ust. 1 ww. ustawy podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, art. 30b, art. 30e i art. 30f (art. 30c ust. 6 ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę przeanalizowane regulacje prawne - w kontekście wątpliwości Wnioskodawczyni w kwestii konieczności opodatkowania i wykazania w składanych w Polsce zeznaniach podatkowych dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej powadzonej na terytorium Republiki Czeskiej przez położony tam zakład - zauważyć należy, że przywołany art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik rozlicza uzyskiwane dochody z działalności gospodarczej według progresywnej skali podatkowej. W związku z tym, że Wnioskodawczyni rozlicza dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej stawką liniową zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to art. 27 ust. 8 tej ustawy nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie. Oznacza to, że dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu uczestnictwa w czeskiej Spółce, podlegający opodatkowaniu w Czechach, jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym z uwagi na opodatkowanie dochodów jednolitą 19% stawką podatku, dochód ten nie miał wpływu na wysokość zobowiązania podatnika w Polsce. Dochód ten nie miał wpływu na wysokość opodatkowania dochodów uzyskanych zarówno z pozarolniczej działalności gospodarczej jak i z tytułu umowy o pracę oraz nie podlegał wykazaniu w zeznaniu PIT-36L i PIT-37 za 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.