ITPB1/4511-190/15/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 3 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu świadczenia usług reklamowo-marketingowych z wykorzystaniem prawa do własnego wizerunku - jest prawidłowe.

W dniu 3 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu świadczenia usług reklamowo-marketingowych z wykorzystaniem prawa do własnego wizerunku.

W ww. wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest profesjonalnym zawodnikiem piłki nożnej i zamierza prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza zajmować się profesjonalnym świadczeniem usług reklamowo - marketingowych z wykorzystaniem własnego wizerunku. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej zamierza m.in. zawrzeć umowę o świadczenie usług marketingowo-reklamowych, na mocy której jako Zleceniobiorca świadczyć będzie ww. usługi na rzecz zleceniodawcy - spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz podmiotów, z którymi zleceniodawca zawrze umowy o organizowanie akcji promocyjnych, marketingowych, a także reklamowych i ich sponsorów, zwanych dalej "Zleceniodawcą i jego kontrahentami". Świadczenie usług marketingowo-reklamowych obejmować będzie promowanie i reklamy produktów zleceniodawcy i jego kontrahentów z wykorzystaniem własnego wizerunku, w tym promowanie i reklamy w środkach masowego przekazu, uczestniczenie w akcjach promocyjnych i reklamowych oraz podejmowanie działań mających na celu popularyzację marki zleceniodawcy i jego kontrahentów za pomocą wykorzystania własnego wizerunku, uczestniczenie w meczach, treningach, sesjach zdjęciowych, nagraniach telewizyjnych, konferencjach prasowych, innych wydarzeniach i imprezach masowych oraz udzielanie wywiadów w prasie i telewizji z wyeksponowaniem i wykorzystywaniem materiałów reklamowo-marketingowych celem prowadzenia działalności promocyjnej i reklamowej oraz popularyzacji określonej marki zleceniodawcy i jego kontrahentów za pomocą wykorzystania własnego wizerunku, współpracę w tworzeniu materiałów reklamowych i promocyjnych promujących markę produktów zleceniodawcy i jego kontrahentów, wspieranie marki zleceniodawcy i jego kontrahentów w punktach sprzedaży. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca wyrazi zgodę na wykorzystywanie, utrwalanie i rozpowszechnianie jego wizerunku, sylwetki, głosu i wzoru autografu w ramach wyżej opisanych działań. Ścisłe określenie zakresu działań, ich czasu i miejsca oraz produktów i marek, które mają być przedmiotem usług marketingowo - reklamowych świadczonych przez zleceniobiorcę, sposobu rozpowszechniania wizerunku, sylwetki, głosu i wzoru autografu Wnioskodawcy, nastąpi w drodze odrębnych wzajemnych ustaleń zleceniodawcy i Wnioskodawcy. Zgodnie z warunkami przedmiotowej umowy Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie mógł świadczyć usługi marketingowo - reklamowe na rzecz podmiotów innych aniżeli zleceniodawca i jego kontrahenci na podstawie odrębnych umów. Wnioskodawca realizując przedmiotową umowę zobowiązany będzie do dołożenia należytej staranności, z uwzględnieniem zawodowego charakteru jego działalności, w celu osiągnięcia jak najlepszego rezultatu prowadzonych działań marketingowo - reklamowych. Wnioskodawca ponosić będzie ryzyko gospodarcze wynikające z świadczenia na rzecz zleceniodawcy usług marketingowo - reklamowych objętych niniejszą umową. W ramach ponoszonego ryzyka, Wnioskodawca ponosić będzie nieograniczoną odpowiedzialność osobistą wobec zleceniodawcy, kontrahentów zleceniodawcy i osób trzecich za zobowiązania wynikające z wykonania niniejszej umowy, w szczególności za sposób ich wykonania i ich rezultat, w tym Wnioskodawca ponosić będzie odpowiedzialność za to by prowadzone przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania niniejszej umowy działania marketingowo - reklamowe: były zgodne z prawem oraz dobrymi obyczajami i zasadami współżycia społecznego, nie miały charakteru obraźliwego, obscenicznego, nie obrażały uczuć religijnych osób trzecich, nie wprowadzały odbiorcy w błąd, nie kreowały negatywnego wizerunku zleceniodawcy i jego kontrahentów, ich marek i produktów. W razie wykonywania przez Wnioskodawcę umowy w sposób sprzeczny z wyżej opisanym bądź czasowej niezdolności Wnioskodawcy do świadczenia usług, zleceniodawca uprawniony będzie, stosownie do okoliczności, do obniżenia wynagrodzenia określonego w umowie. W razie wystąpienia po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek przeszkód w wykonaniu obowiązków objętych niniejszą umową, Wnioskodawca obowiązany będzie do niezwłocznego poinformowania zleceniodawcy. Za wykonywanie czynności objętych niniejszą umową zleceniobiorcy przysługiwać będzie ryczałtowe wynagrodzenie miesięczne powiększone każdorazowo o aktualnie obowiązującą stawkę VAT określoną w stosownych przepisach. Nadto w przypadku, gdy działalność marketingowo - reklamowa Wnioskodawcy w szczególnym stopniu przyczyni się do osiągnięcia zakładanych celów w zakresie działalności promocyjnej, reklamowej, czy popularyzacji danej marki, Wnioskodawcy może być przyznana premia na podstawie odrębnych wzajemnych ustaleń zleceniodawcy i Wnioskodawcy. Wynagrodzenie płatne będzie na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychody uzyskiwane na podstawie wyżej wskazanej umowy o świadczenie usług marketingowo-reklamowych zawartej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane na podstawie wyżej wskazanej umowy należy kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uzasadniając powyższe podnosi, że w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, odrębnie wskazując m.in. działalność wykonywaną osobiście (pkt 2) oraz pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3). W myśl art. 13 za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych (pkt 2), a także przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Z kolei według definicji działalności gospodarczej (art. 5a pkt 6 ustawy), działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł. Uzupełnieniem wyżej wskazanej definicji są przesłanki negatywne określone w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których łączne spełnienie uniemożliwia zakwalifikowanie określonych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej: odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności; są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności; wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Uwzględniając powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychody uzyskiwane na podstawie wyżej wskazanej umowy należy kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika jednoznacznie, że w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej można zaliczyć tylko i wyłącznie te przychody, które nie mogą być zgodnie z ustawą zaliczone do innych źródeł (art. 5a pkt 6 ustawy), a taka sytuacja ma miejsce w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym. Należy wskazać, że przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o świadczenie usług marketingowo-reklamowych nie można zaliczyć do przychodów z uprawiania sportu (wykonując umowę Wnioskodawca nie wykonuje czynności sportowych a jedynie wykorzystuje wizerunek powszechnie znany z uwagi na wykonywaną odrębnie, na podstawie odrębnych umów działalność sportową). Idąc dalej, podnieść należy, że przychodów tych nie można zaliczyć także do przychodów z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwanych wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, bowiem w przedmiotowym stanie faktycznym zachodzi przesłanka wykluczająca taką kwalifikację w postaci uzyskiwania przychodów na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym miejscu warto przytoczyć interpretację ogólną Ministra Finansów............ (...) podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". W konsekwencji przychody uzyskiwane z umowy o dzieło lub umowy zlecenia stanowić będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej spełniającej wymagania określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bezsprzecznie przepisy o umowie zlecenia stosuje się odpowiednio do umów o świadczenie usług, które nie zostały uregulowane innymi przepisami (art. 750 Kodeksu cywilnego). Umową o zlecenie w rozumieniu wyżej wskazanego przepisu będzie zatem także przedmiotowa umowa o świadczenie usług reklamowo - marketingowych. Wnioskodawca wykonując przedstawioną we wniosku umowę prowadzić będzie działalność, która spełnia przesłanki ujęte w art. 5a pkt 6 - jest działalnością prowadzoną we własnym imieniu, w sposób zorganizowany (zaplanowany, uporządkowany, w określonej formie organizacyjnej, po uprzednim zarejestrowaniu w CEIDG), ciągły (zaplanowany i nie mający jedynie okazjonalnego charakteru) oraz zarobkowy (mający na celu osiągnięcie zysku). Nadto nie zachodzą przesłanki negatywne ujęte w art. 5b ust. 1 przedmiotowej ustawy. Wnioskodawca w wyniku przedmiotowej umowy samodzielnie ponosić będzie odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonanie i rezultat wykonywanych czynności i ponosić ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalność gospodarczą (m.in. Wnioskodawca ponosić będzie nieograniczoną odpowiedzialność wobec zleceniodawcy, kontrahentów zleceniodawcy i osób trzecich za zobowiązania wynikające z wykonania niniejszej umowy, w szczególności za sposób ich wykonania i ich rezultat, w tym Wnioskodawca ponosić będzie odpowiedzialność za to by prowadzone przez wykonawcę w ramach wykonywania niniejszej umowy działania marketingowo - reklamowe: były zgodne z prawem oraz dobrymi obyczajami i zasadami współżycia społecznego, nie miały charakteru obraźliwego, obscenicznego, nie obrażały uczuć religijnych osób trzecich, nie wprowadzały odbiorcy w błąd, nie kreowały negatywnego wizerunku zleceniodawcy i jego kontrahentów. W razie wykonywania przez Wnioskodawcę umowy w sposób sprzeczny z wyżej opisanym bądź czasowej niezdolności Wnioskodawcy do świadczenia usług, zleceniodawca uprawniony będzie, stosownie do okoliczności, do obniżenia wynagrodzenia określonego w umowie). Nadto nie będzie podlegać kierownictwu osoby zlecającej - ścisłe określenie zakresu działań, ich czasu i miejsca oraz produktów i marek, które mają być przedmiotem usług marketingowo - reklamowych świadczonych przez Wnioskodawcę, sposobu rozpowszechniania wizerunku, sylwetki, głosu i wzoru autografu Wnioskodawcy, nastąpi w drodze odrębnych wzajemnych ustaleń zleceniodawcy i Wnioskodawcy, nie będą natomiast jednostronnie wyznaczane przez zlecającego. Co więcej, jedynie zakres działań, ich czas i miejsce oraz produkty i marki będą ustalane obustronnie natomiast sposób wykonania wyżej wskazanych czynności zależny będzie jedynie od Wnioskodawcy, przy czym Wnioskodawca ponosić będzie odpowiedzialność za sposób wykonania. W świetle powyższego, uwzględniwszy, iż przedstawiona umowa zlecenia tj. o świadczenie usług marketingowo-reklamowych wykonywana będzie w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, to Wnioskodawca ponosić będzie osobistą odpowiedzialność wobec zleceniobiorcy i osób trzecich za wykonywane czynności, ponosić będzie ryzyko tej działalności i w zakresie wykonywania wskazanych usług nie będzie podporządkowany zleceniodawcy, a nadto spełnione będą warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy, zachodzą przesłanki do uznania osiąganych z tytułu takiej umowy przychodów do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie sposób natomiast uznać tych przychodów za przychody z działalności wykonywanej osobiście ujętej w art. 13 pkt 8 z uwagi na wykonywanie usług w ramach działalności gospodarczej, jak również niemożliwym jest zakwalifikowanie takich przychodów jako przychodów z innego rodzaju działalności wykonywanej osobiście wskazanej w art. 13 pkt 1- 7 i 9.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.