ITPB1/415W-30/08

W odpowiedzi na Pana wezwanie z dnia 29 kwietnia 2008 r. (data wpływu 5 maja 2008 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2008 r., znak ITPB1/415-197/08/AT, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 18 kwietnia 2008 r. znak ITPB1/415-197/08/AT uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 28 marca 2008 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonania jednorazowej amortyzacji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie usług transportu drogowego towarów i jest małym podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W najbliższej przyszłości zamierza Pan zakupić pojazd (samochód ciężarowy) celem świadczenia usług transportowych i dokonać jednorazowej amortyzacji, zgodnie z przepisem art. 22k ust. 7 tej ustawy, przy jednoczesnym zachowaniu limitów pomocy de minimis w ramach wykonywanych usług transportowych.

Wnioskodawca wskazał, że nabycie środka transportu zostanie sfinansowane z własnych środków, które nie zostaną zwrócone w żadnej formie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 18 kwietnia 2008 r. (data doręczenia 23 kwietnia 2008 r.).

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono dnia 30 kwietnia 2008 r. (data nadania pisma w placówce pocztowej). Zachowany tym samym został ustawowy termin do wniesienia wezwania.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

Wnioskodawca podnosi, iż w wydanej interpretacji indywidualnej organ dokonał błędnej wykładni przepisów prawa podatkowego.

Ustawodawca na mocy przepisu art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokładnie sprecyzował podmiot i przedmiot uprawniony do korzystania z jednorazowej amortyzacji. Ograniczenia stosowania tegoż przepisu są jednoznaczne: podmiotowe, tj. podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej (z wyjątkiem określonych w ust. 11) oraz mali podatnicy; przedmiotowe, tj. grupa 3 - 8 Klasyfikacji Środków Trwałych z wyłaczeniem samochodów osobowych; wartościowe, tj. 50.000 euro w roku podatkowym. Przepis nie zawiera jednocześnie innych wyłączeń w jego stosowaniu.

W ocenie Wnioskodawcy sporną kwestią są ograniczenia podmiotowe. Wykładnia literalna ust. 7 nie zawiera ograniczenia możliwości zastosowania amortyzacji jednorazowej w stosunku do samochodów ciężarowych wykorzystywanych do działalności w zakresie drogowego transportu towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy nie można zgodzić się także z interpretacją organu odnoszącą się do art. 22k ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że postanowienia wskazanego ust. 7 stanowią pomoc de minimis w zakresie i na zasadach określonych w przepisach prawa wspólnotowego. Przepisem wspólnotowym w zakresie pomocy de minimis jest rozporządzenie Komisji WE z dnia 15 grudnia 2006 r. W preambule tego rozporządzenia (pkt 3) stwierdzono " (...) biorąc pod uwagę zmiany zachodzące w sektorze transportu (...) wyłączenie sektora transportu spod zakresu stosowania rozporządzenia de minimis przestało być celowe (...) ogólny pułap pomocy de minimis należy jednak odpowiednio dostosować, biorąc pod uwagę niewielki rozmiar, jakim przeciętnie charakteryzują się podmioty gospodarcze działające w sektorze drogowego transportu towarowego i osobowego. Z tego powodu, a także w związku z nadwyżką mocy przewozowych w sektorze i celami polityki transportowej w dziedzinie natężenia ruchu i transportu towarowego, z zakresu rozporządzenia należy wykluczyć pomoc na nabywanie pojazdów przeznaczonych do drogowego transportu towarowego przez podmioty gospodarcze wykonujące działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego". Zapisy preambuły sankcjonuje przepis art. 1 ust. 1 lit. g) rozporządzenia.

Wnioskodawca podnosi również, że dokonując wykładni celowościowej i gramatycznej przytoczonych zapisów preambuły, jak i art. 1 ust. 1 lit. g) rozporządzenia, należy stwierdzić, że celem wydania rozporządzenia było m.in. ograniczenie pułapu pomocy de minimis w sektorze transportowym do kwoty 100.000 euro oraz wykluczenie pomocy na nabywanie pojazdów w tym sektorze. Pomoc "na nabywanie" to pomoc przeznaczona na kupno, leasing, wynajem lub inną formę wejścia we władanie pojazdu. Innymi słowy jest to dofinansowanie powyższych form nabycia pojazdów ze środków publicznych. Nie można rozszerzać znaczenia tego słowa poprzez wykładnię gramatyczną - a inna nie powinna być brana pod uwagę - na pomoc wszelkiego rodzaju, w tym na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące amortyzacji. Gdyby tak miało być, ustawodawca zawarłby taki zapis w ustawie, czego jednak celowo nie uczynił.

Odpowiedź na zarzuty.

Po ponownej analizie przedstawionego stanu faktycznego oraz przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie, Minister Finansów zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 18 kwietnia 2008 r. znak ITPB1/415-197/08/AT i stwierdza, co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Stosownie natomiast do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) omawianej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23, o czym stanowi art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Na mocy przepisu art. 22h ust. 2 wskazanej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z kolei na podstawie art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3 - 8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Małym podatnikiem, zgodnie z art. 5a pkt 20 cytowanej ustawy jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro. Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W 2008 r. małymi podatnikami w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są więc przedsiębiorcy, których przychody ze sprzedaży wraz z należnym podatkiem VAT w 2007 r. nie przekroczyły 3.014.000 zł.

Przepis ust. 7 nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa, o czym stanowi art. 22k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powołane wyżej przepisy wykluczają możliwość dokonywania jednorazowo odpisów amortyzacyjnych w stosunku do niektórych środków trwałych (np. w stosunku do samochodów osobowych) oraz niektórych podatników (niespełniających kryteriów małego podatnika, a także rozpoczynających prowadzenie działalności w warunkach określonych w art. 22k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepisy nie wykluczają możliwości stosowania tej metody amortyzacji w stosunku do innych pojazdów transportu drogowego, w tym samochodów ciężarowych, przez podatników prowadzących działalność w zakresie drogowego transportu towarowego.

Z treści ust. 10 art. 22k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż pomoc, o której mowa w ust. 7, stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.

Powyższe oznacza, iż metoda jednorazowych odpisów amortyzacyjnych nie ma zastosowania w przypadku, gdy w świetle przepisów dotyczących pomocy publicznej nie jest dopuszczalne udzielenie podatnikowi pomocy de minimis.

Zasady pomocy de minimis uregulowane zostały rozporządzeniem Komisji WE Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z dnia 28 grudnia 2006 r.). Jednakże przepisów tych nie stosuje się do pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego przyznawanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego.

Zauważyć należy, iż odpisy amortyzacyjne stanowią pieniężny wyraz stopniowego zużywania się trwałych składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej i są elementem kosztów uzyskania przychodów. Wysokość kwoty odpisu za dany okres podatkowy oraz okres amortyzacji wynikają z przyjętej przez podatnika metody amortyzacji.

Zastosowanie metody jednorazowych odpisów amortyzacyjnych powoduje szybsze (lub wolniejsze) niż według innych metod zaliczenie do kosztów podatkowych wartości środków trwałych. Możliwość wyboru tej metody nie została uwarunkowana formą nabycia środka trwałego. Oznacza to, iż możliwości dokonywania jednorazowo odpisu amortyzacyjnego nie można utożsamiać z pomocą na nabycie amortyzowanego środka trwałego.

Z przedstawionego przez Pana zdarzenia przyszłego wynika, iż prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie usług transportu drogowego towarów i jest małym podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W najbliższej przyszłości zamierza Pan nabyć samochód ciężarowy, który wykorzystywany będzie do świadczenia usług transportowych. Planuje Pan dokonać jednorazowej amortyzacji tego pojazdu przy jednoczesnym zachowaniu limitów pomocy de minimis w ramach wykonywanych usług transportowych. Nabycie środka transportu zostanie sfinansowane z własnych środków, które nie zostaną Panu zwrócone w żadnej formie.

W świetle powyższego, ulga w postaci jednorazowego odpisu amortyzacyjnego jakkolwiek stanowi pomoc publiczną, to nie stanowi pomocy na nabycie środka trwałego. Zatem podatnicy prowadzący działalność gospodarczą w zakresie drogowego transportu towarowego mają możliwość korzystania z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych dla potrzeb tej działalności pojazdów transportu towarowego, w tym samochodów ciężarowych.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 18 kwietnia 2008 r. znak ITPB1/415-197/08/AT Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.