ITPB1/415-990/12/GR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2012 r. (data wpływu 10 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2012 r. (data wpływu 16 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 10 września 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 16 listopada 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1997 r. W październiku 2007 r. Wnioskodawca przystąpił do spółki cywilnej, w której jego udział wynosił 50%. Spółka zakupiła nowe elementy rusztowania (ramy, podesty, poręcze itp.). Elementy te zostały zakupione po okazyjnej cenie, a cena żadnego z ww. elementów nie przekroczyła kwoty 650 zł netto. Łączna cena zakupu elementów takich jak podesty drewniane, wykorzystywane jako szlunki budowlane wyniosła 53.431,38 zł. Pozostałe elementy zakupione zostały w różnych ilościach od dwóch dostawców. Pierwszy zakup w październiku 2007 r. na kwotę 12.777,37 zł netto, drugi w listopadzie 2007 r. na kwotę 68.595 zł netto. Elementy te nie miały sprecyzowanego na tamten czas przeznaczenia - była to inwestycja na przyszły okres. Elementów rusztowania zakupionych od jednego dostawcy, jak i od dwóch razem nie można złożyć w jeden komplet spełniający wymogi przepisów BHP, DRT oraz innych. Na żaden z dwóch zakupów elementów nie był wystawiony przez producenta dokument "DRT" (dokumentacja techniczno-ruchowa) upoważniający do złożenia kompletnego rusztowania zgodnie z obowiązującymi normami. W oświadczeniu producent wyjaśnia, że sprzedanych elementów w żaden sposób nie można złożyć w jedną całość (komplet) i tym samym nie spełniają one definicji rusztowania kompletnego. Wyżej wymieniony zakup nie mógł być dołożony do innego zestawu rusztowania celem powiększenia go, ponieważ spółka nie posiadała wcześniej rusztowania.

Poszczególne elementy nie były zdatne do użytku w dniu przyjęcia, ze względu na brak możliwości złożenia ich w jedną całość spełniającą przepisy BHP - nie stanowiły kompletu. Przewidywany okres użytkowania niektórych elementów jest dłuższy niż rok, a niektóre zużywają się szybciej (np. podesty). Zakupione elementy w 2007 r. nie były wykorzystywane w działalności jako kompletne zestawy, z uwagi na brak innych elementów niezbędnych do złożenia kompletnego rusztowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zakupione od dwóch dostawców (producentów) elementy rusztowania, gdzie wartość pojedynczego elementu w momencie zakupu nie przekraczała kwoty 650 zł netto, można zaliczyć jako wyposażenie i tym samym całą wartość zakupu odpisać jednorazowo od przychodu. Czy uznać zakup za środek trwały i zgodnie z przepisami go amortyzować.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że w dniu zakupu rusztowanie nie było kompletne i zdatne do użytku, a poszczególne jego elementy nie przekraczały wartości 650 zł netto - nie stanowią środków trwałych tylko wyposażenie. Nie podlegają zatem amortyzacji, tylko jednorazowemu zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy,

* być właściwie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Środki trwałe stanowią jeden ze składników majątku trwałego firmy. Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

* został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

* jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

* składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z art. 22d ust. 1 ww. ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z kolei w myśl art. 22f ust. 3 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22 m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z powyższych unormowań wynika, iż podatnik nabywając lub wytwarzając składnik majątku o cechach środka trwałego, którego wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł (jest równa lub niższa), dla celów podatkowych może:

Natomiast gdy wartość początkowa środka trwałego w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł, podatnik jest obowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22h-22 m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 22i ww. ustawy), stanowiącym załącznik nr 1 do ww. ustawy, który odwołuje się do odpowiedniego symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622 z późn. zm.).

Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiektu zbiorczego, którym może być, np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy osiedla, zespoły komputerowe lub rusztowania składające się z szeregu pojedynczych elementów, które nie mogą funkcjonować samodzielnie.

Zgodnie z ww. Klasyfikacją Środków Trwałych rusztowania należy zatem zaliczyć do Grupy 8 rodzaj 808 - "Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie".

W kwestii rozstrzygnięcia, czy poszczególne elementy rusztowań stanowić mogą odrębne środki trwałe, istotne znaczenie ma ustalenie, czy elementy te można uznać za kompletne i zdatne do użytku.

Rusztowanie jest konstrukcją budowlaną tymczasową służącą do wielokrotnego użytku składającą się z wielu elementów. Poszczególne elementy rusztowania nie mogą funkcjonować oddzielnie, wymagają one montażu, instalowania i dopiero wówczas stanowią urządzenie (narzędzie) kompletne i zdatne do użytku.

Jednocześnie należy stwierdzić, że to podatnik dokonuje oceny, czy dany środek trwały jest kompletny i zdolny do użytku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spółka cywilna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. Spółka zakupiła nowe elementy rusztowania, przy czym elementy te nie stanowią jednej całości i tym samym nie spełniają one definicji środka trwałego. Cena żadnego z elementów nie przekroczyła kwoty 650 zł. Elementy te nie były zdatne do użytku w dniu przyjęcia, ze względu na brak możliwości złożenia ich w jedną, spełniającą wymogi BHP, całość. Zakupionych elementów nie można również dołączyć do innego zestawu rusztowań, ponieważ spółka wcześniej nie posiadała rusztowań.

Biorąc pod uwagę powyższe - opierając się na oświadczeniu Wnioskodawcy - stwierdzić należy, że zakupione elementy rusztowań nie spełniają przesłanek koniecznych dla uznania ich za środek trwały. Elementy te nabywane były przez spółkę jako pojedyncze części rusztowania, w tym wykorzystane jako szalunki budowlane, a nie jako kompletne zestawy. Z punktu widzenia rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej poszczególne elementy nie spełniają kryterium kompletności i zdatności do użytku, ponieważ jak wspomniano we wniosku nie można ich złożyć w jeden komplet spełniający wymogi m.in. przepisów BHP. Ponadto przewidywany okres używania niektórych elementów jest krótszy niż rok, a wartość żadnego z nich nie przekracza 3.500 zł A zatem Wnioskodawca jako wspólnik spółki prowadzącej działalność w zakresie usług budowlanych, będzie miał prawo zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem elementów rusztowań.

Stosownie do artykułu 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału), oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Wobec powyższego poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce.

Należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą, np. przepisy art. 180 i 191 ustawy - Ordynacja podatkowa. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od zaistniałego w rzeczywistości, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.